Синхронизация управленческого и финансового учета

Авторы публикации

Богопольский Александр Борисович

CPA, MBA

В последние несколько лет все больше и больше финансовых директоров задумываются о вопросе перевода управленческого учета и отчетности своего предприятия на рельсы МСФО или по крайней мере максимального сближения (если не полной конвергенции) управленческого и финансового учета.

Насколько целесообразна такая синхронизация для компании?

Для начала разберемся с терминологией.

Учет бывает разный

С финансовым учетом все более-менее понятно – считается общепризнанным определение, что это процесс сбора, обработки, агрегации, классификации и передачи информации о финансовом положении предприятия и результатах его деятельности за определенный отчетный период внешним пользователям с целью принятия ими экономических решений.

Так как процесс финансового учета завершается формированием финансовой отчетности, то фактически вторая половина этого определения, собственно, дает формулировку понятия «финансовая отчетность» – как концентрированного (через агрегацию и классификацию данных) источника информации о предприятии, передаваемой внешним пользователям для выработки ими решений по поводу данного отчитывающегося предприятия.

Если говорить о финансовой отчетности, составленной по стандартам МСФО, то Совет по МСФО под внешними пользователями в первую очередь подразумевает инвесторов, хотя круг пользователей финансовой отчетности обозначен в целом как достаточно широкий и включает также кредиторов, контрагентов, клиентов, сотрудников предприятия и даже государственные органы и общественность. «Концептуальные положения по подготовке финансовой отчетности по МСФО» (так называемый Framework) в параграфе 11 упоминают и нужды менеджмента, которые могут решаться путем использования финансовой отчетности, составленной по МСФО, но допускают, что управленцам для принятия решений по планированию и контролю за деятельностью компании может потребоваться и дополнительная информация.

Методологически финансовый учет подкреплен фундаментом, состоящим из системы концепций, принципов, правил и конкретных методик учета. Если мы имеем в виду конкретно систему МСФО, то речь идет прежде всего о стандартах и интерпретациях МСФО, а также обо всей сопутствующей стандартам методологической базе и накопленном международном опыте их применения.

С определением управленческого учета и отчетности дело обстоит чуть сложнее, поскольку однозначного определения нет и разные авторы дают свои определения, подчеркивающие отдельные нюансы. По мнению автора статьи, управленческий учет можно определить как систему информационного обеспечения процесса управления предприятием.

В отличие от финансовой управленческая отчетность может формироваться не только за определенные периоды, но и под конкретные и разнообразные запросы руководства. Кроме того, обычно регулярная управленческая отчетность формируется на более частой основе, чем отчетность по МСФО (не только ежемесячно, но и еженедельно или ежедневно). Основная ее цель – служить для руководства инструментом внутреннего контроля и оценки деятельности компании.

В отличие от привычных для финансовой отчетности форм отчетов управленческая отчетность может быть очень разнообразна по форматам и включать, например, такие формы отчетов, как исполнение бюджета денежных средств, анализ затрат подразделений, величина и структура cебестоимости производимой продукции или услуг, динамика дебиторской и кредиторской задолженности.

Все эти формы обычно составляются не только с большей частотой, чем финансовая отчетность, но и в более ранние сроки, что диктуется потребностями руководства оперативно принимать решения. Понятно, что скорость составления управленческих отчетов часто достигается за счет принесения в жертву их точности и аккуратности. Нередки случаи, когда отчет с одинаковым названием (например, «Отчет о прибылях и убытках») за один и тот же период может показывать абсолютно разные, если не диаметрально противоположные результаты (прибыль против убытка) в финансовой и управленческой отчетности.

Кроме того, общепринято, что в систему управленческого учета входят работа с вопросами бюджетирования, прогнозирования и планирования, анализ прибыльности продуктов и линий бизнеса, калькулирование себестоимости и ценообразования, вопросы контроля за центрами возникновения прибыли и затрат.

Единой нормативно-правовой базы, регламентирующей организацию системы управленческого учета предприятия, не существует – ни на международном уровне, ни в плане руководства или направления управленческого учета предприятий в России со стороны правительства или Минфина. Здесь справедливости ради нужно отметить, что Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants, IFAC) выпускает международные стандарты управленческого учета. Однако мало кто в России детально знаком с ними, и еще меньше предприятий реально применяют эти стандарты на практике.

В результате компании оставлены «без присмотра» в области организации и формирования методологии управленческого учета, и поэтому их учетные методики в нюансах и деталях (включая и измерители результатов деятельности) значительно различаются даже у сходных предприятий одной отрасли. Примером может служить внутренняя оценка своей работы компаниями телекоммуникационной отрасли России: одни используют показатель EBITDA (еarnings before income taxes, depreciation and amortization), а другие – OIBTDA (operating income before income taxes, depreciation and amortization). Но даже те компании, которые используют EBITDA, включают в состав этого показателя разные статьи. Например, для одних компаний расходы, связанные с одноразовым списанием малоценных активов, учитываются в EBITDA (как операционные расходы), а для других – попадают «ниже» строки EBITDA (они рассматриваются как расходы по амортизации, начисленной единовременно в размере 100 % от стоимости малоценного основного средства).

Обычно к нормативным документам, разработанным компанией для организации собственного управленческого учета, можно отнести:

– учетную политику по управленческому учету;

– положения и инструкции по ведению управленческого учета;

– план счетов управленческого учета;

– систему дополнительных меток, атрибутов, признаков и кодов, используемых для кодирования статей бюджета, статей затрат, видов продукции и услуг, центров ответственности, направлений деятельности, используемых для различных видов финансового анализа;

– методики по порядку документооборота при ведении управленческого учета.

Разные компании делают различный упор на отдельные «атомарные» признаки своих хозяйственных операций для целей управленческого учета и анализа – будь то уровень детального «разложения» договорной информации, широта применения МВЗ (место возникновения затрат), ЦФП (центр формирования прибыли) или ЦФО (центр финансовой отчетности). Все это разнообразие, присущее управленческому учету, наводит на неизбежную мысль: а есть ли возможность изменить методологические подходы во внутреннем учете предприятия, каким-то образом стандартизировать их и поднять на новый качественный уровень? В связи с этим в последние годы многие компании различных отраслей начали использование стандартов МСФО (по крайней мере отдельных) как методологической основы для формирования своей управленческой отчетности.

И действительно, ведь если МСФО на весь мир провозглашают своей целью максимально прозрачное, адекватное и «рыночно-ориентированное» отражение всех хозяйственных операций (включая самые сложные финансовые, «забалансовые» и «риск-ориентированные»), то почему бы не использовать уже разработанный международным сообществом этот мощный инструментарий для принятия управленческих решений на основе такой высококачественной методологической базы?

Попробуем разобраться.

Синхронизация?

Драйверами в пользу слияния управленческой отчетности и отчетности по МСФО являются следующие факторы:

Достаточная проработанность методологической базы МСФО в области теории. Всем известен жестко регламентированный процесс принятия новых стандартов МСФО, которые «обсуждают всем миром», прежде чем они приобретают силу закона для предприятий, формирующих свою отчетность по МСФО.
«Обкатка» стандартов МСФО на практике, причем значительным количеством ведущих предприятий мира во всех отраслях. Это значит, что любая компания может детально изучить огромный, реально накопленный практический опыт использования МСФО в своей отрасли и выбрать наилучшие альтернативы их применения, используя «лучшие практики».
Снижение стоимости ведения учета в компании. Содержание двух раздельных подразделений, в которых часто занято несколько десятков высококвалифицированных (а значит, и высокооплачиваемых) профессионалов всегда не только затратно, но и создает сложные вопросы эффективности взаимодействия, потерь времени и информации.
Реконсилиация (выверка) и поиск разниц в результатах по управленческому учету и по МСФО. На крупном предприятии такие различия могут быть материальными: по МСФО компания может быть прибыльной, а по управленческим данным – убыточной (например, в связи с разным подходом к учету резервов под обесценение активов или к расчету оценок по доходности начатых инвестиционных проектов). Еще хуже, когда у компании обратная ситуация, если при этом финансовое руководство еще и затрудняется отыскать точные причины разниц (из-за многообразия и сложности своей организационно-учетной сткруктуры и используемых методологий).
Дисциплинирующая роль МСФО, направленная на предотвращение злоупотреблений руководства дочерних компаний и структурных подразделений. При всей своей ориентированности на «общие принципы» и, на первый взгляд, довольно размытый характер таких понятий, как «нейтральность», «объективность» и «профессиональное суждение», тем не менее стандарты МСФО довольно сложно «обхитрить», особенно если их использование на практике проверяется внешними аудиторами.

Это означает, что там, где для целей управленческого учета (а значит, и соответствующих бонусов, часто основанных на показателе EBITDA, управленческой прибыли и прочих, которыми можно манипулировать в управленческом учете) «рисуется» положительный финансовый результат, строгое применение правил МСФО позволит увидеть высшему руководству компании или холдинга более справедливую картину реальной эффективности отдельных субхолдингов, подразделений и продуктов.

Одним из основополагающих качественных принципов формирования отчетности по МСФО является консерватизм, и он может служить хорошим барьером (при правильном применении) от «рисования» управленческой отчетности отдельными представителями нижестоящего менеджмента.

Более жесткий подход МСФО будет «головной болью» и неприятным сюрпризом для нерадивых менеджеров, но «твердые» цифры в отчетности, которыми нельзя манипулировать по своему желанию, как раньше, заставят их относиться к учетной функции и отчетам в целом с большим уважением (по крайней мере, манипулировать результатами при использовании стандартов МСФО гораздо труднее, и это требует сознательного сговора нескольких руководителей). А это приведет, в свою очередь, к более строгой учетной дисциплине и, как следствие, к более высокому качеству отчетности.

6. Продолжая тему бонусов управленцев, вознаграждений и системы мотивации персонала в целом, можно особо отметить, что внедрение МСФО в управленческую отчетность поможет не только сохранить, но и улучшить систему стимулирования нужных результатов путем ее доработки. Например, часто компании в качестве основного условия для премирования ставят достижение целей по объему продаж, при этом принижая роль других важный факторов, напрямую связанных с ними, например собираемость дебиторской задолженности.

В результате внедрения МСФО для внутренних учетных целей появляется «равная игровая площадка» для всех подразделений, которая позволит более-менее объективно, справедливо и равномерно оценить эффективность работы менеджеров различных подразделений. Например, путем заполнения матрицы показателей, основанных на «теоретически» более прозрачных и объективных данных по МСФО, можно установить управленцам конкретные количественные цели по собираемости дебиторской задолженности и другим показателям МСФО, не являющимся напрямую только цифрой объема продаж. Таким образом можно добиться не только снижения продаж клиентам с сомнительным кредитным рейтингом, но и реально увеличить фактический приток денежных средств в компанию.

7. Положительное влияние внедрения МСФО на улучшение внутренних процессов, планирования, бюджетирования и путей ведения бизнеса менеджментом.

В классической теории финансов принято считать, что учет и отчетность следуют за операционной деятельностью компании и являются лишь ее производной, «пост-фактумным» отражением.

Однако в реальном мире на самом деле возможна и обратная связь – когда сами стандарты отчетности влияют на способ ведения бизнеса. Примером может послужить самый последний стандарт МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», который значительную роль отводит бизнес-моделям компании по управлению финансовыми активами. Если такие модели компанией не разработаны, являются слабыми или не формализованы, то сам факт наличия стандарта МСФО 9 и его требований подталкивает руководство разработать, уточнить и задокументировать все свои бизнес-модели в отношении работы с финансовыми активами[1].

В более широком смысле система учета не только является производной от бизнеса, но и сама активно влияет и формирует его: менеджеры крупных российских компаний уже вынуждены рассматривать учетные последствия своих бизнес-решений и тем самым изменять их – с учетом потенциальных выгод и проблем с презентацией и раскрытием в отчетности.

Например, если у компании есть выбор со структурированием контракта по совместной продаже товаров и услуг, то она просто обязана детально рассмотреть его нюансы и последствия с учетом требований стандарта МСФО (IAS) 18 «Выручка», чтобы не оказаться в ситуации, когда значительная часть доходов окажется отсроченной (непризнанной в отчетном периоде) на несколько лет. Другим примером может служить отказ от продажи части ценных бумаг из портфеля «Удерживаемые для погашения» в связи с опасением «быть наказанными» аудиторами за нарушение правил, предписанных стандартом МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» и получить дисквалификацию инвестиционного портфеля в своей отчетности на два последующих года.

Также стандарты учета влияют и на структуру организационной деятельности (здесь трудно переоценить роль стандарта МСФО (IFRS) 8) и даже на иерархию и систему внутренних контролей и внутреннего аудита на предприятии. Примером положительного воздействия МСФО (IFRS) 8 может служить его требование (в параграфе 34) о необходимости раскрытия информации по поводу крупных клиентов и связанной с этим концентрацией операционных рисков бизнеса. Сейчас компании обязаны представлять внешним пользователям информацию о своей зависимости от главных клиентов и описывать ситуации, где продажи одному клиенту превышают 10 % от общего объема реализации. Это заставляет руководство задуматься о своей зависимости от крупных клиентов – ведь многие привыкли к этому и не воспринимают как серьезный риск ведения бизнеса. В результате больше усилий менеджмента может быть направлено на поиск альтернативных клиентов (например, в других регионах или даже странах) и в целом на диверсификацию клиентской базы.

В российской практике сегментная информация, требуемая для раскрытия по МСФО (IFRS) 8, чаще всего составляется по стандартам РСБУ, которые стремятся к все более полному сближению с МСФО. Возникает логичный вопрос: можно ли форсировать этот процесс на своем предприятии и добиться более прозрачной и справедливой картины на уровне субхолдингов и подразделений, а не только на консолидированном уровне? Вопрос, конечно, риторический.

8. Всеобъемлющий характер МСФО. Международные стандарты покрывают не только все отрасли, но и все основные виды хозяйственных операций. Это означает, что последовательное применение МСФО в качестве основы для составления управленческой отчетности позволит улучшить ее качество за счет «равномерного» подхода к отражению всех экономических событий независимо от их природы.

9. Ориентированность МСФО на справедливую стоимость. Отражение многих активов и обязательств по справедливой стоимости значительно повышает практическую ценность отчетности – ведь теперь ее данные отражают не исторические цифры о приобретениях зданий, ценных бумаг или других статей, а реальную стоимость, т. е. ту сумму, которая на самом деле ожидается от дальнейшего использования или реализации того или иного актива.

Такая природа используемой информации меняет и характер действий менеджмента, его природу: превращает их из «реактивных» и запоздалых в «проактивные» и аккуратные, когда важные хозяйственные решения принимаются руководителями не со значительным временным лагом, а своевременно и с наибольшей выгодой для акционеров.

Широкое использование концепции справедливой стоимости начинает ориентировать менеджмент на управление ожидаемыми будущими денежными потоками (одна из основных моделей определения справедливой стоимости). Это, в свою очередь, означает естественное выравнивание и сближение интересов владельцев бизнеса и нанятых ими менеджеров, часто решая глубокие конфликты между этими двумя ключевыми для любого бизнеса сторонами, принимающими основные решения. Ориентация на создание новой стоимости для акционеров становится целью самого менеджмента, которая нередко на практике бывает подменена погоней за очередными KPI (ключевыми показателями деятельности), а они легко могут стать предметом манипулирования, особенно если от них зависит вознаграждение менеджеров. Ориентация на справедливую стоимость выбивает почву из-под ног тех структурных менеджеров, которые прячут от высшего руководства реальное состояние дел (в случае его ухудшения), прикрываясь старыми подходами к исторической стоимости или, например, более агрессивной (по сравнению с МСФО) учетной политикой в области раннего признания доходов и завышения стоимости активов.

10. Унификация МСФО и управленческого учета облегчает автоматизацию процесса составления отчетов. Переход к единой унифицированной учетной политике значительно улучшает перспективы и уменьшает сложность автоматизации процесса формирования этих двух видов отчетностей. Использование новых информационных платформ, метод «тонкого клиента», когда учетная информация может вводиться различными подразделениями (включая географически удаленные) через Интернет и обрабатываться немедленно в режиме онлайн – все это значительно облегчает перспективы для эффективного и качественного формирования автоматизированной управленческой и МСФО-отчетности.

11. Наличие «облегченной» версии МСФО в виде стандарта для малых и средних предприятий (МСФО для МСП, изданный в июле 2009 г.) позволяет использовать более простой вариант МСФО в качестве основы новой, улучшенной методологии для составления управленческой отчетности.

12. Положительный опыт крупнейших западных компаний и банков по сближению МСФО и управленческого учета. В связи с принятием стандарта МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты» и его обязательным применением публичными компаниями начиная с 2009 г., выяснилось, что многие крупные западные компании имеют на самом деле лишь минимальные расхождения между своей управленческой и МСФО-отчетностью. Дело в том, что стандарт МСФО 8 предписывает предприятиям раскрывать сверку активов и результатов своей деятельности по внутренним (т. е. управленческим) отчетам и по отчетам, составленным на основе МСФО. Анализируя данную сверку, можно проанализировать и сделать вывод об основных разницах между этими двумя видами отчетности, которые существуют у отчитывающегося предприятия.

Например, у такого гиганта, как Дойче Банк, где, казалось бы, при его масштабах и огромном количестве дочерних компаний по всему миру ожидаются десятки, если не сотни разниц в методологии для внутренней и внешней отчетности, на самом деле их не более пяти. В частности, в отчетности Дойче Банка (который принял досрочное применение МСФО 8) за 2008 г., приведены следующие статьи расхождений в результатах:

– Хеджируемые статьи учтены по рыночной стоимости в управленческом учете, но по амортизированной стоимости в МСФО (видимо, эта разница возникла применительно к экономическим хеджам, когда учет хеджирования в некоторых ситуациях по хеджированию справедливой стоимости не был применен сознательно); в результате прибыль банка по МСФО была выше на € 450 млн.

– Торговля собственными акциями (ее финансовый результат был учтен в управленческом учете, но элиминирован в МСФО – в связи с особенностями учета казначейских акций); в результате прибыль по МСФО по данной статье была больше на € 80 млн.

– Элиминирование внутригруппового арендного дохода: прибыль по МСФО была меньше на € 37 млн (т. е. для целей управленческого учета эти доходы и связанная прибыль были показаны в формате «гросс»).

– Разницы возникли также по процентным расходам (эти статьи не были аллокированы на конкретные сегменты).

– Прочие статьи вне зоны контроля руководителей сегментов.

Примером компании, где была проведена практически полная синхронизация финансовой и управленческой отчетности на основе международно признанных стандартов (в данном случае ГААП США), является немецкий гигант «Даймлер Бенц». Когда еще в 1997 г. эта компания перешла на ГААП США, она объявила, что будет использовать эти международные стандарты для целей как внешней (финансовой), так и внутренней (управленческой) отчетности. Уже в то время была оценена (и прямо объявлена) ценность от возможности осуществлять мониторинг деятельности руководителей нижестоящих структур на основе качественной финансовой информации об их подразделениях и в целом от увеличения прозрачности и эффективности внутренней отчетности.

Одновременно с переходом на ГААП США для целей управленческой отчетности руководство «Даймлер Бенц» провело детальный анализ своих операционных рабочих процессов и вслед за этим сразу учредило систему эффективного внутреннего контроля за соблюдением принципов ГААП США подразделениями в процессе формирования ими своей управленческой отчетности. Несомненно, правильным решением было учреждение следующих правил составления внутренней отчетности по стандартам ГААП США в концерне:

– строгое соблюдение и использование всеми учетными субъектами универсальной, единой для всех компаний и подразделений концерна учетной политики по управленческому учету и отчетности;

– использование единой надежной ИТ-платформы;

– подбор и постоянное обучение квалифицированного персонала;

– регулярные проверки процессов формирования управленческой отчетности в различных подразделениях департаментом внутреннего аудита концерна.

По словам одного из руководителей «Даймлер Бенц», «все эти меры позволили получать топ-менеджменту внутреннюю отчетность, которая точно представляла все разнообразные международные виды деятельности группы, и дали возможность правлению оказаться в позиции, когда различные риски были идентифицированы на самой ранней стадии, и эффективно принимать соответствующие контрмеры». Очевидно, что благодаря привнесению международных стандартов в зону своей управленческой отчетности «Даймлер Бенц» добился как минимум совершенствования многих внутренних процессов (операционных, учетных, информационных), что в результате привело к существенному повышению качества управления таким крупным и сложным бизнесом.

13. МСФО представляют собой уже гармонизированную в международном плане систему учетных принципов, которые могут смело использовать компании любой страны. В современных условиях ни у одной страны нет даже формального обоснования сказать, что «стандарты МСФО неприменимы к нашим экономическим реалиям» (такой аргумент часто приходилось слышать на просторах СНГ в период начального перехода на МСФО, когда многие в России, на Украине, в Казахстане говорили о необходимости якобы модифицировать МСФО с целью их адаптации к «особым условиям» и «национальным особенностям» экономик этих стран). Имеющаяся глобально гармонизированная модель учета в качестве основы должна быть особо привлекательной для использования во «внутренних целях» компаниями, имеющими обширные операции в различных странах за рубежом.

14. Более широкий, «сущностный» взгляд МСФО на экономические реалии предлагает отличную возможность для управленческого учета выйти за узкие рамки конкретизированного планирования и перейти к глобальной картине ведения бизнеса, с более широким углом зрения на составление бизнес-планов.

15. Перенос основы МСФО – принципов объективности, прозрачности, честности в отчетности – с отношений только с внешними пользователями на внутреннюю корпоративную жизнь. Тем самым «этически направленные» принципы МСФО (непредвзятость, нейтральность, справедливое и правдивое отражение реальности) могут не только значительно улучшить внутрикорпоративную культуру, но и придать дополнительной уверенности высшему менеджменту, что внутренняя отчетность, составленная нижестоящими руководителями, не содержит искажений.

МСФО стоят за защиту информации, предоставляемой тем, кто принимает управленческие решения, от приукрашивания мнимыми успехами (то, что в западной практике учета называется window-dressing). Часто такие манипуляции со стороны подчиненных призваны скрыть проблемы их подразделения (что было причиной крупнейших проблем и даже банкротств некоторых международных банков, таких как Бэрингс Банк Великобритании, когда огромные убытки от дилинга не попали в систему управленческой отчетности из-за преднамеренного неотражения их трейдером банка).

16. Организационное упрощение структуры процессов формирования различных видов отчетности ввиду устранения подчас конкурирующих управлений МСФО и управленческой отчетности, снятие потенциальных конфликтов между руководителями отчетных подразделений.

17. Лучшие возможности для внутренней финансовой интеграции вновь приобретенных дочерних компаний – как отечественных, так и (особенно) зарубежных – в случае если оба (родительская компания и новая «дочка») используют МСФО в качестве основы своей системы управленческой отчетности.

Использование единой методологической платформы не только ускоряет сам процесс финансовой интеграции в группе, но и снижает стоимость формирования консолидированной управленческой отчетности – в связи с тем, что отсутствует необходимость идентифицировать все учетные разницы и делать трансформационные корректировки (которые необходимы для приведения данных разных компаний группы к «общему знаменателю»).

Этот фактор особенно важен для компаний с активной деятельностью в области приобретения новых бизнесов, слияний и присоединений.

18. Повышение эффективности за счет своеобразного «аутсорсинга» функции методологии управленческого учета в сторону Совета по МСФО. В связи с тем что основой управленческого учета становятся МСФО, с предприятия практически полностью снимается задача разработки, обновления и поддержания учетной политики по управленческому учету. Теперь все сложные вопросы отражения в учете тех или иных хозяйственных операций решаются «умными головами» в Лондоне с вовлечением лучших экспертов в области учета и отчетности со всего мира. Соответственно, отпадает необходимость в наличии отдела методологии управленческого учета, и кроме снижения стоимости информации облегчается процесс управления финансово-экономической функцией предприятия.

19. Репутационные выгоды для компании. Оказаться в «тренде» перевода управленческого учета на МСФО для предприятия значит оказаться в одном ряду с ведущими мировыми локомотивами бизнеса, для которых наличие значительных финансовых, людских и информационных ресурсов позволяет сблизить эти два вида учета первыми (вспомним пример Дойче Банка, описанный выше). Несомненно, что продолжающееся развитие самих стандартов МСФО «вглубь» (по степени охвата детализации определенных проблем) и «вширь» (по объему и количеству рассмотренных для целей учета хозяйственных операций) предоставляет возможность для их использования в качестве основы для управленческого учета не только передовыми западными и международными конгломератами, но и компаниями второго и даже третьего «эшелона» в различных странах.

20. Фактическое использование финансовой отчетности топ-менеджерами. Вряд ли кто-либо сегодня будет доказывать, что финансовая отчетность не нужна менеджерам компании и что для принятия всех управленческих решений им будет достаточно только управленческой отчетности.

Использование финансовой отчетности, особенно составленной по качественным, общепризнанным стандартам (таким как МСФО), является необходимым условием для большинства топ-менеджеров при принятии многих важных решений. Ответственного руководителя волнует структура финансового баланса его предприятия; ему важно понимать влияние МСФО на отражение в отчетности операций инвестиционного характера или, например, транзакций, связанных с вопросами финансирования компании (в частности, при выборе природы эмитируемых ценных бумаг, будь то конвертируемые облигации, акции или векселя: несмотря на одну сумму, все они отражаются в финансовом учете по-разному и будут иметь различное влияние на прибыли предприятия).

Менеджменту нужны не только прогнозные данные о будущих периодах, необходимые для планирования (в чем, как считалось ранее, и заключались главная ценность и основное «преимущество» управленческой отчетности над финансовой), но и (возможно, даже в большей степени) реальные исторические данные. Правдивая, справедливая финансовая информация (а именно она – по крайней мере теоретически – и является продуктом МСФО) об уже произошедших хозяйственных событиях крайне нужна управленцам для адекватного понимания результатов их труда в прошлом, для принятия решений о вознаграждении и мотивации персонала и других ключевых аспектов деятельности менеджмента.

21. Возможность сравнивать «план» и «факт». Очевидно, что наибольшая ценность от сравнительного анализа планов, прогнозов, бюджетов, оценок, допущений с одной стороны и фактического состояния дел и реализации многочисленных планов разной срочности с другой может быть достигнута только при единой методологической базе формирования обоих. Наилучшим образом эта цель может быть достигнута при полной синхронизации методических подходов в управленческом и финансовом видах учета. На практике многие управленческие анализы не могут быть полноценно сформированы до закрытия книг финансовой отчетности. Кроме того, нет ничего противоречивого, если бюджеты компании будут составляться исходя из прогнозируемых цифр по МСФО – наоборот, это только приведет к облегчению и повышению качества проводимого впоследствии анализа исполнения и контроля.

22. «Разъединенность» управленческой и финансовой отчетности, которая действительно создает дополнительные проблемы для предприятия. Исторически сложившееся «разведение» этих видов отчетности значительно затрудняет понимание реальной картины прибыльности или убыточности бизнеса. Корень проблемы представляет система использования различных измерителей и показателей в этих видах отчетности для одних и тех же событий. Например, своеобразным грубым аналогом понятия «операционная прибыль» в МСФО может быть EBITDA – но это далеко не одно и то же (разницы могут быть гигантскими за счет невключения в последний показатель различных статей). Кроме того, сам показатель EBITDA может иметь совершенно разное наполнение у разных предприятий даже одной отрасли. Разница в системе измерений создает путаницу у руководства: а какие же показатели и измерения «более правильные»? Почему результаты по «внутренней» отчетности совершенно другие, чем за этот же период и для этих же подразделений – по «внешней»?

23. Восприятие рынком. Несомненно, внешние пользователи финансовой отчетности обратят внимание на изменение методологии управленческого учета компании в плане ее «сдвига» в сторону МСФО – они увидят это из анализа сегментной отчетности, изучая таблицы сравнения результатов компании по МСФО и по внутренней отчетности.

Можно ожидать положительной реакции рынка, так как синхронизация управленческой и финансовой отчетности в определенной мере будет значить для инвесторов конец ненавистной им «информационной асимметрии», когда только руководство компании благодаря своей внутренней, «реальной» отчетности знает о подлинном состоянии дел, а внешние пользователи несут повышенные риски использования приукрашенных данных для принятия ими своих инвестиционных решений (печальные примеры этого нам дали крупнейшие компании своего времени и сегмента: «Энрон», «УорлдКомм» и другие гиганты бизнеса, которые уже прекратили свое существование из-за проблем, скрытых от инвесторов и не отраженных во «внешней» отчетности). В послекризисном мире, когда многие инвесторы и так напуганы «черным ящиком» с информацией о том, что творится в компании на самом деле, за фасадом внешней отчетности, вопросы повышения доверия и выравнивания уровня доступа к информации являются ключевыми. Неограниченный доступ менеджмента к информации о всех аспектах компании должен быть максимально сближен с объективно ограниченным доступом для внешних пользователей (даже для текущих инвесторов – в сравнении с возможностями и внутренними знаниями исполнительных руководителей). Речь, естественно, идет не о некоем искусственном ограничении доступа менеджеров к информации о своем собственном предприятии, а о максимально возможном выравнивании информационного поля для менеджеров и акционеров – для того чтобы обе категории пользователей могли оценивать деятельность компании исходя из абсолютно идентичной системы ее измерителей.

Кроме того, с точки зрения внешней реакции перевод управленческого учета на МСФО может облегчить выход на внешние рынки и работу с зарубежными компаниями, усилить доверие к себе со стороны и улучшить отношения с кредиторами, контрагентами по бизнесу и клиентами (ввиду ликвидации потенциально «двойной» бухгалтерии и заявления об этом всем внешним пользователям через свою финансовую отчетность).

24. «Построение» дополнительной стоимости (т. е. «капитализация») на базе факта, что МСФО уже внедрены в компании. Никто не спорит, что процесс перевода финансовой отчетности на стандарты МСФО – сложный, проблемный, длительный и дорогостоящий. Как правило, в течение нескольких лет в него бывают вовлечены дорогие внешние эксперты (консультанты, аудиторы). Теперь, когда этот процесс наконец закончен и предприятие начало самостоятельно, полностью силами своих сотрудников, готовить финансовую отчетность по МСФО (в настоящее время во многих компаниях аудиторы действительно выполняют функцию только заверения отчетности, а не ее формирования, как несколько лет назад), почему бы не использовать этот мощный признанный инструментарий и не капитализировать на нем путем переноса уже понесенных расходов на внедрение МСФО и на область управленческого учета? При этом не потребуется нести значительных первоначальных затрат, связанных с переводом управленческого учета на новую методологию – у компании уже есть собственные обученные кадры, владеющие нюансами МСФО, отработанные методики и поставленные ИТ-процессы.

Наверное, главным ответом на этот риторический вопрос будет: инерция, сила привычки, предубеждение (об «обязательной необходимости» разделения управленческого и финансового учета), а иногда и косность мышления.

Очевидно, что сам факт использования высококачественных стандартов МСФО поднимет управленческий учет на новый качественный уровень, сделает его «более профессиональным». Наш (возможно, ограниченный) собственный анализ отчетности западных компаний (крупных и средних) в области раскрытия разниц по МСФО 8 между внутренней и внешней отчетностью показывает, что, осознав эту истину, они полностью отказались от управленческого учета в пользу финансового, на основе которого менеджмент и принимает свои операционные решения.

25. Релевантность и актуальность всех принципов и правил МСФО для управленческого учета. Вряд ли кто-либо из разумных пользователей управленческой отчетности будет спорить и доказывать, что ему неважны принципы «сущность выше формы» или надежность и уместность информации, на основе которой он принимает свои решения. А ведь это одни из основополагающих принципов МСФО. Другие положения МСФО, быть может, менее концептуального уровня, также важны для управленцев, ищущих качественную информационную основу для планирования и контроля за деятельностью компании, например признание отложенных налоговых последствий всех хозяйственных операций или признание выручки, когда она действительно заработана, а не «нарисована».

26. Облегчение работы с внешними аудиторами. Казалось бы, какое отношение внешние аудиторы имеют к внутренней, управленческой отчетности, если их задача – подтвердить достоверность внешней, финансовой отчетности? Однако не надо забывать, что по мере развития стандартов МСФО Совет по МСФО все больше склоняется к взгляду на финансовое положение и результаты деятельности компании «глазами менеджмента». Три последних стандарта (IFRS 7, IFRS 8, IFRS 9) – тому явное подтверждение. Будь то раскрытие информации об управлении рисками и ликвидностью, стоимости сегментных активов или бизнес-модели по управлению финансовыми активами – все эти данные должны быть представлены в отчетности внешним пользователям так, как они на самом деле существуют в процессах реального управления компанией.

Следовательно, для того чтобы внешние аудиторы могли с чистой совестью подписаться под всей этой информацией в годовом финансовом отчете компании, они должны – помимо данных финансового учета – детально изучить и протестировать цифры управленческого учета. А это уже практически второй аудит. Именно поэтому у компаний со значительными разницами между управленческим и финансовым учетом часто в разделе о сегментной отчетности можно увидеть слова «не аудировано» напротив цифр и сумм, связанных с данными из управленческого учета (например, в таблицах по реконсилиации сумм активов и доходов в управленческом и МСФО-учетах).

В случае если различия между методологиями управленческого и финансового учета минимальны (или, в идеале, их нет вообще), работа внешних аудиторов в части вышеперечисленных стандартов МСФО значительно облегчается и можно ожидать, что компания сможет избежать неприятной фразы «Неаудированные данные» о части своих цифр.

27. Последний фактор (и вечный вопрос) – кто является пользователем отчетности? Давайте задумаемся: а почему, собственно, отчетность предприятия о своей деятельности за период должна быть разной В ЗАВИСИМОСТИ от того, кому она предназначена? Разве это само не наводит на мысль о некоей ущербности того или иного варианта? Может быть, эта «другая» отчетность содержит более правдивую информацию? Или, если допустить, что обе они правдивые, одна составлена более качественно, чем другая? Но тогда кому вообще нужна эта вторая, «некачественная» отчетность?

Похоже, что с развитием информационных технологий и широким внедрением ERP (полномасштабных систем планирования и учета ресурсов предприятия) пришло время, когда любая отчетность (кроме налоговой – это епархия государства) должна быть беспристрастным отражением экономической реальности, в которой данное предприятие находится на отчетную дату.

Таким образом, становится очевидной необходимость сближения отчетностей компании для целей управленцев и для целей акционеров.

Вот это – «плюс», а это – «минус»

Рассмотрим теперь факторы, противодействующие слиянию управленческого учета и МСФО.

1. Система финансовой отчетности (основанная на МСФО либо любых других стандартах, сугубо национальных или де-факто международных, как ГААП США) обычно не ассоциируется у большинства финансистов с проблемами, которые решают управленческий учет и отчетность:

стратегическое планирование развития бизнеса;
средне- и краткосрочное бюджетирование;
контроль за исполнением планов;
анализ точки безубыточности различных продуктов;
мониторинг подразделений как внутренних центров прибыли или затрат;
определение оптимального соотношения выпускаемой продукции и оказываемых услуг;
калькулирование себестоимости единицы продукции;
трансфертное ценообразование;
определение стоимости внутреннего капитала для структурных подразделений.

Здесь, однако, следует отметить, что в практике повседневной жизни предприятий управленческий и финансовый учет все же стоят ближе друг другу, чем в теоретическом мире учебников, который четко и однозначно разводит два этих вида учета как идущих по параллельным, непересекающимся путям, потому что они имеют:

разных пользователей;
разные цели (менеджмент, в частности, должен оперативно принимать эффективные решения и контролировать их исполнение, тогда как основные пользователи финансовой отчетности – инвесторы – заинтересованы в информации для принятия таких решений, как продажа своих акций или докупка новых либо оценка деятельности менеджмента);
разную срочность (быстроту) составления и предоставления;
разную материальность и точность;
разную временную направленность;
разные форматы отчетности;
разную степень методологической проработки и формализованности;
разную периодичность и т. п.

2. Риски, присущие любым переменам в бизнесе, даже переменам в методологии управленческой отчетности. При неправильном применении МСФО в качестве основы для составления управленческой отчетности возможны следующие осложнения:

задержки со сроками формирования управленческих отчетов;
потеря оперативности. Она может вести к неправильным управленческим решениям, которые могут иметь негативные последствия различной степени тяжести, вплоть до потери бизнеса;
слишком большая опора на допущения и предположения. В связи с большей (по сравнению с финансовой отчетностью) частотой выпуска управленческих отчетов и отсутствием в эти более короткие периоды конкретных фактологических данных предприятием может использоваться большее количество оценочных данных и допущений, чем при более редком формировании отчетности по МСФО. Такое чрезмерное доверие к оценкам может создать реальную почву для манипуляции финансовыми данными.

3. Языковой барьер. Единственным официальным языком МСФО был и остается английский. Несмотря на наличие «официального» перевода МСФО на русский язык, опубликованного на сайте Совета по МСФО, этот вариант был переведен вне России и поэтому формально не был согласован Министерством финансов РФ. Это может представлять проблему как для небольших предприятий с недостаточной компетенцией в области финансового английского языка, так и в связи с возможным неточным переводом самих стандартов – ввиду отсутствия версии, авторизованной компетентным российским органом.

4. Частый пересмотр стандартов МСФО. По частоте выпуска новшеств и обновлений стандарты МСФО могут конкурировать с налоговыми кодексами отдельных стран. В ряде стран, в том числе и в России, уже существует целая учебная индустрия тренингов и семинаров. Этот бизнес основан на ознакомлении профессионалов с новшествами МСФО и обучении правилам их внедрения и использования.

5. Тема, непосредственно связанная с предыдущей, – сложность стандартов МСФО и значительный объем знаний, требуемый для их корректного применения. Несмотря на желание и постоянные декларации Совета по МСФО по упрощению стандартов для понимания и освоения, некоторые из них (такие как МСФО 39) известны своей технической сложностью. Иногда возникает ощущение, что для некоторых аспектов требуются специальная сертификация или годы практического опыта (так как они чересчур абстрактны и «затеоретизированы»), чтобы правильно понять, что же точно имели в виду авторы стандарта. Значительный объем самих стандартов, их интерпретаций и многочисленных книг, пытающихся объяснить суть МСФО, делают очевидным факт, что проблема упрощения стандартов МСФО будет стоять на повестке еще много лет.

Высокая сложность, большой объем и частые внесения изменений в стандарты МСФО являются серьезным бременем и для ИТ-функции, обслуживающей внутренний учетный процесс. Эти факторы будут налагать повышенные требования к своевременной и правильной модификации информационных систем и процессинговых алгоритмов, обрабатывающих данные для целей оперативной управленческой отчетности.

6. Игнорирование в МСФО вопросов национального законодательства, в том числе арбитражного, налогового, корпоративного и т. п. Неслучайно, что многие крупные компании сформированы в виде многоуровневых холдингов, которые имеют значительное число компаний специального назначения, офшорных фирм, «предприятийпрокладок» (такое распространено, например, в российском строительно-девелоперском бизнесе с целью минимизации обязательств перед клиентами в случае дефолта или иных экономических или финансовых проблем застройщика). Понятно, что все эти нюансы не учтены в МСФО, но должны быть корректно отражены в управленческом учете. Именно такие вопросы часто ведут к различным периметрам консолидации в управленческой и МСФО-отчетности одного и того же холдинга.

7. Потеря конкурентного преимущества, накопленного положительного опыта и ноу-хау компании в области управленческого учета. Перевод системы управленческой отчетности на рельсы МСФО может отнять у компании те уникальные конкурентные технологии формирования управленческой отчетности, которые включают разработанную специалистами именно этой компании совокупность финансовых и нефинансовых показателей. Возможно, именно эта совокупность позволила компании вырваться вперед, оставив позади конкурентов – с их менее совершенными системами управленческого учета, которые, может быть, не так оперативно и полно позволили своим хозяевам использовать те нюансы отображения экономических реалий, которые позволяют быстро, безошибочно и оперативно принимать самые эффективные решения.

Отказ от системы управленческого учета собственной разработки все равно через какое-то время приведет к необходимости дополнять основанную на МСФО управленческую отчетность нефинансовыми показателями, такими как доля рынка или энергоэффективность отдельных видов продукции. Несмотря на всю широту взгляда МСФО, топ-менеджменту будет необходима эта дополнительная нефинансовая информация, так же как и более детальная аналитика и всесторонний анализ отдельных статей отчетности.

Как по стандартам МСФО учесть изменения в показателе EBITDA или отразить, например, большой потенциал нового продукта? Как оценить новые технологии, разработанные компанией? Стоимость собственных интеллектуальных ресурсов предприятия? Для некоторых компаний это главный реальный актив, приносящий экономические выгоды акционерам. Все эти вопросы пока остаются открытыми с точки зрения МСФО.

8. Несоответствие методов учета, предписанных МСФО, целям и задачам конкретного бизнеса. Иногда (не очень часто) слепое следование стандартам МСФО может исказить экономические реалии, ради которых было создано и функционирует предприятие. Например, предприятие, основной деятельностью которого являются финансовые инвестиции, подъем и (относительно) быстрая перепродажа новых компаний, может столкнуться с необходимостью консолидировать такие свои «инвестиции» (как требует стандарт МСФО 27 – без исключений!), тогда как здравый смысл и природа ведения этого вида бизнеса требуют отражения подобных инвестиций по справедливой рыночной стоимости. Правда, стандарт МСФО (IAS) 8 дает возможность отступать от правил, предписанных стандартами МСФО, «если следование им может исказить картину хозяйственной деятельности», но на практике применение такого исключения практически нереально и не будет пропущено внешними аудиторами. Таким образом, для части предприятий существует глубинный, внутренний конфликт между природой их бизнеса и требованиями к его трактовке по МСФО.

9. Потребуется преодоление значительного сопротивления внутри компании со стороны «управленческих» бухгалтеров и финансистов. Достаточно консервативные взгляды на разделение финансового и управленческого учета, исторически сложившийся «статус-кво» могут послужить серьезным барьером на пути внедрения стандартов МСФО в среду управленческого учета и отчетности. Многие сторонники раздельного управленческого учета могут считать и иметь видение (и не без оснований), что его цели значительно шире, чем у финансового учета, и что многие области (например, такие как трансфертное ценообразование) останутся «сиротами», если вся методология управленческого учета будет переведена в зону МСФО.

Быть или не быть? – вот в чем вопрос

Взвесив все за и против построения системы управленческого учета на основе МСФО, можно сделать следующие выводы.

Полная, 100-процентная, интеграция управленческого и финансового учета вряд ли достижима. Кроме того, абсолютно полная интеграция не является необходимостью бизнеса. Более разумным подходом представляется решить поставленный вопрос путем почти полного перевода существенной части методологии управленческого учета на базу стандартов МСФО. При этом циклы, наборы статей отчетности и участки такого перевода зависят от конкретного предприятия. Здесь же необходимо добавить, что полноценно составленная МСФО-отчетность может служить твердым и самодостаточным фундаментом для принятия основных управленческих решений по планированию и контролю операций бизнеса.

Несмотря на значительное количество разнородных и порой трудно напрямую сопоставимых для сравнительного анализа факторов как в пользу конвергенции финансового и управленческого учета, так и против нее, с учетом веса положительных факторов представляется неслучайным (а скорее всего, даже закономерным), что ведущие западные и мультинациональные конгломераты идут в последнее время по пути минимизации количества разниц между этими видами учета.

Максимально возможная (в разумных пределах) гармонизация внутренней и внешней отчетности предприятия – задача, стоящая перед руководителями в первую очередь крупных, многоуровневых холдингов и разноотраслевых конгломератов. Ее успешное решение позволит не только значительно улучшить качество управленческой отчетности, но и, как следствие, поднять на новый уровень качество управления бизнесом, существенно сократить расходы предприятия (в том числе и на подготовку отчетности) и упростить процесс управления его финансовой функцией.

На практике доказано, что единая отчетность, составленная по правилам МСФО («финансовая» или «управленческая» – не важно), может быть использована не только для принятия менеджерами важных операционных решений, но и для объективной и качественной оценки результатов деятельности дочерних компаний и структурных подразделений, да и в целом работы их руководителей (раньше считалось, что финансовая отчетность непригодна для целей оценки работы нижестоящих руководителей, и эта проблема рассматривалась в качестве препятствия на пути слияния финансовой и управленческой отчетности).

В связи со значительной ориентацией МСФО на «справедливую стоимость» по сути поменялась и временная направленность финансовой отчетности – она теперь стала более forward-looking (т. е. «смотрящей в будущее»), а не просто «фотографией» влияния старых прошлых событий, что практически соответствует задачам управленческого учета и управленцев, ориентированных на действия в будущем.

Акционеры также заинтересованы поощрять перевод управленческой отчетности на МСФО с целью мотивирования топ-менеджмента увязывать свои стратегические прогнозы, оценки, планируемые капитальные инвестиции именно с финансовой отчетностью, которую используют акционеры для принятия инвестиционных решений. Устранение двойственности (через устранение «других» результатов в отдельной, управленческой отчетности) в данном случае будет на руку обеим сторонам, каждая из которых заинтересована в процветании предприятия и в едином взгляде на результаты его деятельности.

Технически возможным путем слияния (или по крайней мере сближения) финансовой и управленческой отчетности на крупном предприятии может быть автоматизация, которая позволяет провести взаимную интеграцию процессов формирования этих двух видов отчетности. Благодаря автоматизации высокого уровня процесс периодического закрытия периода (квартального, месячного, недельного) превращается из «кошмара» со стрессом и переработками для сотрудников учетных функций в нормальный устойчивый бизнес-процесс, с равномерной загрузкой всех этапов в алгоритме и получением нужных данных практически в режиме «онлайн реал-тайм». Возможные разовые высокие затраты будут окупаемы за счет значительного улучшения качества, прозрачности управленческой отчетности, ее ценности для принятия наиболее эффективных и быстрых управленческих решений.

Исправляя недостатки прошлого и давая более широкий взгляд на бизнес, последние стандарты МСФО приветствуют более активное использование в финансовой отчетности нефинансовых показателей, включая, например, такие важные, как описание рыночных рисков различных видов бизнеса или концентрация поставщиков и клиентов. Очевидно, что, если компания решит начать процесс «слияния» управленческой и финансовой отчетности, она должна будет решительно воспользоваться этим трендом в МСФО и значительно расширить перечень нефинансовых показателей, включаемых в примечания к отчетности, для облегчения процесса принятия решений управленцами.

Возрастание роли МСФО в управленческой отчетности и связанное с этим более широкое применение принципа консерватизма приведет к более широкой практике проведения тестирования различных видов активов на обесценение (что, возможно, ранее не практиковалось в управленческом учете компании). Эти процессы наверняка потребуют пристального внимания управленцев к тем областям, которые раньше, возможно, были выпущены из зоны их контроля. Уценка и списание различных активов будут реально стимулировать менеджмент искать новые бизнес-решения и пути по предотвращению дальнейшего падения стоимости активов. Это, несомненно, будет увеличивать степень вовлечения руководства в процесс создания и сохранения стоимости для акционеров и заставит его оценить важность учетной функции, а также будет способствовать более «проактивному» стилю управления бизнесом. И в самом деле, менеджерам следует почаще задавать себе вопрос: «А в какой степени все наши активы, указанные в отчете о финансовом положении, способны продолжать вырабатывать стоимость и создавать продукты и услуги? Нет ли среди них «пустых» или скрытообесцененных активов?» Все эти вопросы найдут свои ответы, как только в управленческом учете начнется последовательное применение правил МСФО.

Пути решения проблемы конвергенции

Как уже было упомянуто, наиболее оптимальным представляется сближение управленческой и МСФО-отчетности через «максимальную» автоматизацию учетной функции (через проведение специализированного проекта автоматизации обработки всей той информации, которая поддается автоматизации; при этом для ручного процессинга останутся только явно неавтоматизируемые (разовые или «сверхсложные») хозяйственные операции).

За основу может быть взята локально разработанная существующая система управленческого учета (Management Accounting System, MAS), которая затем модифицируется путем поэтапного перевода отдельных циклов учета (начиная с ключевых) на стандарты МСФО. При этом сохраняется преемственность управленческого учета в плане наличия всей необходимой детализации и разбивки аналитики, необходимой для работы с прибыльностью/убыточностью отдельных продуктов и подразделений, бюджетирования, анализа себестоимости производимых товаров и оказываемых услуг.

После перевода существующей системы управленческого учета на базу МСФО менеджмент может провести анализ информационных «разрывов» (например, какие дополнительная информация или оценки нужны согласно требованиям МСФО), определить источники извлечения необходимой информации и затем использовать модифицированную систему в полном соответствии со своими потребностями как в краткосрочном, так и в долгосрочном планировании.

Альтернативным подходом может быть использование в качестве базы существующей системы формирования отчетности МСФО и своеобразное перенаправление ее в сторону интересов руководства – через добавление дополнительных признаков (так называемое доопределение всех операций и сделок), которые позволяют идентифицировать на «атомарном» для предприятия уровне ту или иную транзакцию. Это достигается, например, путем введения признаков МВЗ, МВП, ЦФО или других аналитических атрибутов, играющих фактически роль субсчетов к счетам МСФО первого, второго и третьего уровней.

Информация, которая изначально была собрана и обработана для целей финансовой отчетности путем преломления ее через правила МСФО, несомненно, может быть доработана и доведена до того уровня детальной кондиции, который необходим менеджерам для принятия ими самых различных решений по распределению ресурсов компании, планированию ее операций и контролю за их исполнением.

Цель такого подхода к конвергенции МСФО и управленческого учета состоит не в качественной и полной «перетряске» процесса формирования финансовой отчетности по МСФО, а лишь в ее дополнительном фокусировании на менеджменте и переориентации на информационные потребности руководителей в процессе принятия управленческих решений.

Решение о переводе на МСФО должно быть закреплено формально в решении топ-менеджмента, и процесс должен быть реализован в формате отдельного проекта. При этом проект должен получить реальную ежедневную поддержку и прямое спонсорство всего процесса конвергенции со стороны высшего руководства.

Приветствуется создание межфункционального проектного офиса, в который войдут представители функции МСФО, финансово-экономической службы, риск-менеджмента, службы внутреннего аудита и представители департамента информационных технологий, а также представители отдельных направлений бизнеса и дочерних компаний. Этот процесс должен рассматриваться как реинжиниринговый проект по развитию предприятия в целом.

Чтобы топ-менеджмент организовал процесс совершенствования управленческой отчетности именно таким образом и прямо обозначил свое спонсорство, необходима значительная подготовительная работа со стороны финансовой службы. Она должна быть направлена на «переработку» настроя руководства в плане принятия новых подходов, ориентиров и конкретных целей, связанных с использованием стандартов МСФО в качестве основы уже не только для внешней, но и внутренней отчетности предприятия.

Ответственным по конвергенции отчетности должен быть финансовый директор компании, как лицо, которое воплощает одновременно высшую властную ступень в иерархии финансовой функции и экспертизу специалиста по МСФО. Как правило, именно финансовый директор компании курирует, поддерживает и осуществляет мониторинг работы функции формирования внешней отчетности по МСФО. В процессе реализации проекта финансовый директор должен, несомненно, иметь поддержку генерального (или главного исполнительного) директора компании, как лица, олицетворяющего в себе главного пользователя управленческой отчетности и главного распределителя всех ресурсов компании (т. е. субъекта, «соединяющего» в себе бизнес и отчетность и поэтому подлинно заинтересованного в улучшении обоих).

Придание высокого статуса проекту (через спонсорство высших руководителей) также пошлет правильный посыл всем функциональным подразделениям (юристам, маркетологам, технологам) и линейным бизнесам компании о важности учетного процесса для жизнедеятельности бизнеса и тем самым окажет дисциплинирующее влияние на их взаимодействие с финансовой службой в процессе поставки информации, необходимой для учетной обработки. Известно, что подчас неадекватное отношение некоторых неучетных служб к бухгалтерии и бухгалтерам вызвано непониманием их роли для бизнеса, а также неверным представлением о масштабности и серьезности решаемых ими задач. Улучшение взаимодействия между функциональными службами и бизнесами, которое может стать результатом высокого статуса проекта, поможет линейным руководителям по-другому взглянуть на реальные вопросы бизнеса и их решение – например, структурировать контракты с покупателями таким образом, чтобы учесть и учетные последствия признания выручки для компании с точки зрения МСФО 18.

В плане временной периодичности разумным может быть формирование в одной и той же информационно-технологической среде финансовой отчетности на ежегодной и ежеквартальной основе, а управленческой отчетности – на ежемесячной и, если требуется, на еженедельной и ежедневной основе. При этом для формирования этих двух видов отчетности должны использоваться одни и те же персонал и ИТ-инструментарий.

Если есть необходимость, то рабочим и повседневным «нейтральным координатором» процесса конвергенции может выступить служба внутреннего аудита компании, которая весьма заинтересована в улучшении качества управленческого учета, раннем обнаружении проблем в подразделениях и усилении системы внутреннего контроля предприятия. Решение всех этих перечисленных задач можно рассматривать как попутный бонус, полученный в процессе реализации проекта по переводу управленческой отчетности на базу МСФО.

В целом данный проект представляет собой идеальную рамочную структуру для параллельного решения вопросов совершенствования внутренних процессов компании (таких как выработка, документирование, сбор информации от подразделений, ее корректная обработка, хранение и передача внутренним и внешним аудиторам) и проработки «узких мест» в плане обработки учетных данных.

В заключение, после всестороннего анализа всех разнонаправленных векторов, участвующих в сложном процессе конвергенции финансовой и управленческой отчетности, можно с достаточной степенью уверенности выразить мнение, что, несмотря на все затраты и трудности на этом пути, «путешествие» того стоит – ведь конечная цель высока и очень привлекательна: получение полного true and fair view (правдивой и справедливой картины бизнеса) не только для внешних пользователей, но и для управленцев коммерческого предприятия всех уровней, которых неточные данные управленческой отчетности, составленной «по старинке», иногда уводят в сторону от наиболее эффективных решений.

Источники:

Daimler-Benz AG. 1998. Annual Report 1997. Stuttgart: Daimler-Benz AG. Available at http://www.daimler.com/Projects/c2c/channel/documents/1364411_1997_Daimler_Benz_An nual_Report.pdf.

[1] Подробнее см. в статье: Полозов А.Б. Досрочное применение IFRS 9 «Финансовые инструменты». 2010. № 4.