Корректировки по займам и облигациям при трансформации отчетности. Часть 2
Авторы публикации
Волегова Наталья Викторовна
генеральный директор ООО "В2В Консультации".
В статье будут рассмотрены:
– корректировки стоимости займов, облигаций, если с их выпуском, выдачей или списанием возникли затраты;
– корректировки стоимости займов, облигаций с частичным погашением долга в течение срока владения займом, облигациями, а также
– корректировки по начислению процентных доходов и расходов.
Учет затрат по выпуску, выдаче и получению займов, облигаций
Учет согласно РСБУ
Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат компании на их приобретение, за исключением возмещаемых налогов (см. п. 9 ПБУ 19/02). К фактическим затратам относят:
– суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
– суммы, уплачиваемые организациям иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением указанных активов, и др.
По финансовым вложениям, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, компаниям разрешается относить на финансовые результаты разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью равномерно в течение срока их обращения (см. п. 22 ПБУ 19/02).
Затраты на информационные и консультационные услуги по финансовым обязательствам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту). Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся (см. п. 3–6 ПБУ 15/02). То есть любые затраты, непосредственно связанные с финансовыми обязательствами, не включаются в стоимость финансового обязательства и списываются лишь в том периоде, когда они возникли.
Учет согласно МСФО
При первоначальном признании займов, облигаций (т. е. финансовых активов или обязательств) компания должна оценивать их по справедливой стоимости плюс затраты по сделке, прямо связанные с приобретением, выпуском или списанием финансового актива/обязательства. Такое правило применимо только тогда, когда финансовый инструмент не оценивается по справедливой стоимости через ОПУ (т. е. не относится к первой категории – «ФА/ФО, учитывающиеся по справедливой стоимости через ОПУ») (см. п. 43 МСФО (IAS) 39).
Затраты по сделке – это вмененные издержки, относящиеся к приобретению или реализации/списанию финансовых инструментов (т. е. финансовых активов и финансовых обязательств).
Примеры затрат по сделкам: вознаграждение, комиссии, сборы бирж. Не являются затратами по сделкам: премия и дисконт по долговым инструментам, административные расходы и т. п.
Сравнение МСФО и РСБУ
1. В стоимость финансовых вложений по РСБУ принимаются лишь те затраты, которые непосредственно связаны с приобретением. В то же время в МСФО к стоимости финансовых инструментов также относятся затраты на их реализацию или списание.
2. В стоимость финансовых обязательств по РСБУ не включаются затраты, непосредственно связанные с ними. В МСФО, так же как и по финансовым активам, такие затраты включаются в первоначальную стоимость обязательства.
Пример 1
Затраты на приобретение финансового актива
Условия
31.12.2004 компания «А» приобрела облигации на сумму €100 000 сроком на 3 года с годовой (справедливой) процентной ставкой 10 % с выплатой процентов в конце каждого года.
До приобретения облигаций компания «А» заключила контракт с компанией «В» на оказание консультационных услуг по приобретению и дальнейшей продаже облигаций. Согласно договору компания «А» должна оплатить €4000 при приобретении облигаций и €6000 при продаже облигаций. Затраты на консультационные услуги непосредственно связаны с приобретаемыми облигациями.
Компания «А» классифицировала приобретенные облигации в категорию «Финансовые активы, удерживаемые до погашения» согласно классификации МСФО (IAS) 39.
Необходимо рассчитать амортизированную стоимость облигаций и сумму амортизации на 31.12.2005, 31.12.2006 и 31.12.2007 и сделать необходимые трансформационные корректировки.
Российский учет
Согласно российскому учету затраты в размере €4000 могут быть включены только в стоимость приобретаемых облигаций. Затраты в сумме €6000 будут списаны в расходы, когда будут продаваться облигации, т. е. через 3 года.
Расчет
Первоначальная стоимость облигаций равна €104 000 (€100 000 + €4000).
Номинальная стоимость облигаций равна €100 000.
Ежегодные процентные доходы составляют €10 000 (€100 000 х 10 %).
Затраты €4000 будут списываться в расходы равномерно (т.е. €4000 / 3 года = €1333) в течение срока владения облигациями (п. 22 ПБУ 19/02).
Учет согласно МСФО
Согласно МСФО необходимо определить дисконтированную стои-
мость финансового актива и затем прибавить всю сумму затрат, т. е.
€10 000. Затраты распределяются по эффективной ставке процента.
Расчет
Таблица 1
Расчет амортизированной стоимости облигации (ФА)
|
Начальные данные |
Дата выполнения расчетов |
Перечисленные проценты и часть стоимости ФА/ФО |
AmCost_1 до денежных приходов |
AmCost_2 после денежных приходов |
Сумма амортизации |
|
|
Справедливая стоимость ФА/ФО |
100 000 |
31.12.2004 |
– |
110 000 |
110 000 |
– |
|
Плюс затраты |
10 000 |
31.12.2005 |
– 10 000 |
116 866 |
106 866 |
6866 |
|
Дата выдачи |
31.12.2004 |
31.12.2006 |
– 10 000 |
113 537 |
103 537 |
6671 |
|
Дата погашения |
31.12.2007 |
31.12.2007 |
– 110 000 |
110 000 |
0 |
6463 |
|
XIRR |
6,2421 % |
|
|
|
|
|
Таблица 2
|
РСБУ |
МСФО |
Трансформационные корректировки |
|
1 |
2 |
3 |
|
31.12.2004 |
||
|
1. Покупка облигаций, € Дт «Финансовые вложения» |
1. Покупка облигаций, € Дт «ФА, гр. 2» (облигации)[1] |
1. Корректировка по реклассификации финансовых инструментов согласно МСФО (IAS) 39, € Дт «ФА, гр. 2» (облигации) |
|
2. Формирование первоначальной стоимости облигаций (включение в стоимость облигаций части затрат), € Дт «Финансовые вложения» |
2. Формирование первоначальной стоимости облигаций (включение в стоимость облигаций всех затрат), € Дт «ФА, гр. 2» (облигации) |
Корректировки: 2. По реклассификации части стоимости облигаций, € Дт «ФА, гр. 2» (облигации) 3. По увеличению стоимости облигаций (10 000 – 4000 = 6000), € Дт «ФА, гр. 2» (облигации) |
|
31.12.2005 |
||
|
3. Начисление суммы процентов согласно условиям облигаций, € Дт «Финансовые вложения» |
3. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 1, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2005), € Дт «ФА, гр. 2» (облигации) |
Корректировки: 4. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «ФА, гр. 2» (облигации) |
|
4. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям облигаций, € Дт «Денежные средства» 5. Начисление части затрат на приобретение облигаций, € Дт «Прочие расходы (ОПУ)» |
4. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям облигаций, € Дт «Денежные средства» |
5. По реклассификации оплаты начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Финансовые вложения» 6. По сторнированию начисленных расходов в РСБУ, € Дт «Финансовые вложения» 7. По сторнированию части начисленной суммы процентов Дт «Процентный доход» (ОПУ) |
|
31.12.2006 |
||
|
6. Начисление суммы процентов согласно условиям облигаций, € Дт «Финансовые вложения» 7. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям облигаций, € Дт «Денежные средства» 8. Начисление части затрат на приобретение облигаций, € Дт «Прочие расходы» (ОПУ) |
5. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 1, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2006), € Дт «ФА, гр. 2» (облигации) 6. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям облигаций, € Дт «Денежные средства» |
Корректировки: 8. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «ФА, гр. 2» (облигации) 9. По реклассификации оплаты начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Финансовые вложения» 10. По сторнированию начисленных расходов в РСБУ, € Дт «Финансовые вложения» 11. По сторнированию части начисленной суммы процентов Дт «Процентный доход» (ОПУ) |
|
31.12.2007 |
||
|
9. Начисление суммы процентов согласно условиям облигаций, € Дт «Финансовые вложения» |
7. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 1, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2007), € Дт «ФА, гр. 2» (облигации) |
Корректировки: 12. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «ФА, гр. 2» (облигации) |
|
10. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям облигаций, € Дт «Денежные средства» 11. Начисление части затрат на приобретение облигаций, € Дт «Прочие расходы» (ОПУ) |
8. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям облигаций, € Дт «Денежные средства» |
13. По реклассификации оплаты начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Финансовые вложения» 14. По сторнированию начисленных расходов в РСБУ, € Дт «Финансовые вложения» 15. По сторнированию части начисленной суммы процентов (10 000 – 6463 = 3537), € Дт «Процентный доход» (ОПУ) |
|
12. Погашение облигаций, € Дт «Денежные средства» 13. Начисление оставшейся части затрат, связанных с продажей облигаций, € Дт «Прочие расходы» (ОПУ) |
9. Погашение облигаций, € Дт «Денежные средства» |
Корректировки: 16. По реклассификации финансовых инструментов, € Дт «Финансовые вложения» 17. По сторнированию начисленных расходов в РСБУ по оставшимся затратам на облигации, € Дт «Кредиторская задолженность» (за консультационные услуги) |
В итоге суммы затрат в РСБУ и МСФО будут равными.
РСБУ
€1333 (сумма затрат, признаваемая в конце каждого года) × 3 года = €4000;
€6000 (оставшаяся сумма затрат, признанная в конце срока владения облигациями).
Всего: €4000 + €6000 = €10 000 – общая сумма затрат.
МСФО
€10 000 (процентные доходы по условию облигаций) – €6866
(процентные доходы, рассчитанные по МСФО с учетом затрат) = €3134 – на 31.12.2005;
€10 000 (процентные доходы по условию облигаций) – €6671
(процентные доходы, рассчитанные по МСФО с учетом затрат) = €3329 – на 31.12.2006;
€10 000 (процентные доходы по условию облигаций) – €6463
(процентные доходы, рассчитанные по МСФО с учетом затрат) = €3537 – на 31.12.2007.
Всего: €3134 + €3329 + €3537 = €10 000 – общая сумма затрат.
Пример 2
Затраты на приобретение финансового обязательства
Условия
31.12.2004 компания «А» получила заем на сумму €300 000 сроком на 3 года с годовой (справедливой) процентной ставкой 10 % с выплатой процентов в конце каждого года.
До приобретения облигаций компания «А» заключила контракт с компанией «В» на оказание консультационных услуг по получению займа. Согласно договору компания «А» должна оплатить €6000 при получении займа. Затраты на консультационные услуги непосредственно связаны с полученным займом.
Компания «А» классифицировала приобретенные облигации в категорию «Прочие финансовые обязательства» согласно классификации МСФО (IAS) 39.
Необходимо рассчитать амортизированную стоимость займа (т. е. финансового обязательства) и сумму амортизации на 31.12.2005, 31.12.2006 и 31.12.2007 и сделать необходимые трансформационные корректировки.
Российский учет
Согласно российскому учету затраты на получение займа начисляются в момент получения займа. Сумма займа будет равна его номинальной стоимости.
Расчет
Номинальная стоимость займа равна €300 000.
Ежегодные процентные расходы составляют €30 000 (€300 000 х 10%).
Затраты €6000 будут начислены 31.12.2004 (на дату получения займа).
Учет согласно МСФО
Согласно МСФО необходимо определить дисконтированную стоимость финансового обязательства и затем отнять затраты, т. е. €6000.
Расчет
Таблица 3
Расчет амортизированной стоимости займа (ФО)
|
Начальные данные |
Дата выполнения расчетов |
Перечисленные проценты и часть стоимости ФА/ФО |
AmCost_1 до денежных приходов |
AmCost_2 после денежных приходов |
Сумма амортизации |
|
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
|
Справедливая стоимость ФА/ФО |
300 000 |
31.12.2004 |
– |
294 000 |
297 000 |
– |
|
Плюс затраты |
6000 |
31.12.2005 |
– 30 000 |
325 798 |
295 798 |
31 798 |
|
Дата выдачи |
31.12.2004 |
31.12.2006 |
– 30 000 |
327 791 |
297 791 |
31 993 |
|
Дата погашения |
31.12.2007 |
31.12.2007 |
– 330 000 |
330 000 |
0 |
32 209 |
|
XIRR |
10,8158 % |
|
|
|
|
|
Таблица 4
Отражение в отчетности
|
РСБУ |
МСФО |
Трансформационные корректировки |
|
1 |
2 |
3 |
|
31.12.2004 |
||
|
1. Получение займа, € Дт «Денежные средства»
|
1. Получение займа, € Дт «Денежные средства»
|
1. Корректировка по реклассификации финансовых инструментов Дт «Заем полученный |
|
2. Начисление затрат на получение займа, € Дт «Прочие расходы» (ОПУ) |
2. Формирование первоначальной стоимости займа (исключение затрат из стоимости займа), € Дт «ФО, гр. 2» (заем)[2] |
Корректировки: 2. По сторнированию начисленных расходов в РСБУ, € Дт «Кредиторская задолженность» (за консультационные услуги) 3. По формированию первоначальной стоимости займа (исключение затрат из стоимости займа), € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
|
31.12.2005 |
||
|
3. Начисление суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) 4. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «Заем полученный»
|
3. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 3, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2005), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) 4. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «ФО, гр. 2» (заем)
|
Корректировки: 4. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Заем полученный» 5. По реклассификации оплаты начисленных процентов в РСБУ, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
|
|
|
6. По доначислению процентных расходов (31 798 – 30 000 = 1798), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) |
|
31.12.2006 |
||
|
5. Начисление суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) 6. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «Заем полученный»
|
5. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 3, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2006), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) 6. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «ФО, гр. 2» (заем)
|
Корректировки: 7. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Заем полученный» 8. По реклассификации оплаты начисленных процентов в РСБУ, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) 9. По доначислению процентных расходов (31 993 – 30 000 = 1993), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) |
|
31.12.2007 |
||
|
7. Начисление суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) 8. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «Заем полученный»
|
7. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 3, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2007), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) 8. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «ФО, гр. 2» (заем)
|
Корректировки: 10. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Заем полученный» 11. По реклассификации оплаты начисленных процентов в РСБУ, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
|
|
|
12. По доначислению процентных расходов (32 209 – 30 000 = 2209), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) |
|
9. Погашение займа, € Дт «Заем полученный»
|
9. Погашение займа, € Дт «ФО, гр. 2» (заем)
|
13. Корректировка по реклассификации финансовых инструментов, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
В итоге суммы расходов в РСБУ и МСФО будут равными.
РСБУ
€6000 – сумма затрат (признанная 31.12.2004).
МСФО
€1798 – на 31.12.2005;
€1993 – на 31.12.2006;
€2209 – на 31.12.2007.
Всего: €1798 + €1993 + €2209 = €6000 – общая сумма затрат (признанная в течение срока владения займом).
Учет займов (с досрочным частичным погашением)
При изменении условий погашения обязательств стороны договариваются о новых условиях договора и процентной ставки. В российском учете делаются проводки по тем суммам, которые указаны в графике погашения (или исходя из новой процентной ставки).
В МСФО при изменении условий договора обязательства необходимо пересчитывать эффективную ставку процента и делать дополнительные проводки таким образом, как если бы новые условия договора были изначально.
Пример 3
Частичное погашение, без изменения графика платежей
Условия
31.12.2004 компания «А» получила заем (финансовое обязательство) на сумму €100 000 сроком на 3 года. График погашения процентов и части займа представлен в табл. 5. Проценты выплачиваются в конце каждого года.
Таблица 5
График погашения займа и процентов по нему
|
Дата |
Сумма |
Итого |
|
|
Проценты |
Заем |
||
|
31.12.2005 |
9000 |
20 000 |
29 000 |
|
31.12.2006 |
7200 |
60 000 |
67 200 |
|
31.12.2007 |
1800 |
20 000 |
21 800 |
|
Итого |
18 000 |
100 000 |
118 000 |
Проценты рассчитаны исходя из справедливой процентной ставки.
Компания «А» классифицировала полученный заем в категорию «Прочие финансовые обязательства» согласно классификации МСФО (IAS) 39.
Необходимо рассчитать амортизированную стоимость обязательства и сумму амортизации на 31.12.2005, 31.12.2006 и 31.12.2007 и сделать необходимые трансформационные корректировки.
Учет по РСБУ и МСФО
В данном примере учет по РСБУ и МСФО будет одинаковым (так как суммы процентов к погашению рассчитаны исходя из эффективной ставки процента), за исключением несоответствий классификации финансовых инструментов по МСФО и РСБУ.
Расчет
Таблица 6
Расчет амортизированной стоимости ФО
|
Начальные данные |
Дата выполнения расчетов |
Перечисленные проценты и часть стоимости ФА/ФО |
AmCost_1 до денежных приходов |
AmCost_2 после денежных приходов |
Сумма амортизации |
|
|
Справедливая стоимость ФА/ФО |
100 000 |
31.12.2004 |
0 |
100 000 |
100 000 |
– |
|
Плюс затраты |
0 |
31.12.2005 |
– 29 000 |
109 000 |
80 000 |
9000 |
|
Дата выдачи |
31.12.2004 |
31.12.2006 |
– 67 200 |
87 200 |
20 000 |
7200 |
|
Дата погашения |
31.12.2007 |
31.12.2007 |
– 21 800 |
21 800 |
0 |
1800 |
|
XIRR |
9 % |
|
|
|
|
|
Таблица 7
Отражение в отчетности
|
РСБУ |
МСФО |
Трансформационные корректировки |
|
1 |
2 |
3 |
|
31.12.2004 |
||
|
1. Получение займа, € Дт «Денежные средства» |
1. Получение займа, € Дт «Денежные средства» |
1. Корректировка по реклассификации финансовых инструментов согласно МСФО (IAS) 39, € Дт «Заем полученный» |
|
31.12.2005 |
||
|
2. Начисление суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) |
2. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 6, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2005), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) |
Корректировки: 2. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Заем полученный» |
|
3. Оплата начисленной суммы процентов и части займа согласно условиям займа (9000 + 20 000), € Дт «Заем полученный» |
3. Оплата начисленной суммы процентов и части займа согласно условиям займа (9000 + 20 000), € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
3. По реклассификации оплаты начисленных процентов и части займа в РСБУ, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
|
31.12.2006 |
||
|
4. Начисление суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) 5. Оплата начисленной суммы процентов и части займа согласно условиям займа (7200 + 60 000), € Дт «Заем полученный» |
4. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 6, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2006), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) 5. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям займа (7200 + 60 000), € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
Корректировки: 4. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Заем полученный» 5. По реклассификации оплаты начисленных процентов и части займа в РСБУ, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
|
31.12.2007 |
||
|
6. Начисление суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) 7. Оплата начисленной суммы процентов и части займа согласно условиям займа (1800 + 20 000), € Дт «Заем полученный» |
6. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 6, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2007), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) 7. Оплата начисленной суммы процентов согласно условиям займа (1800 + 20 000), € |
Корректировки: 6. По реклассификации начисленных процентов и части займа в РСБУ, € Дт «Заем полученный» 7. По реклассификации оплаты начисленных процентов в РСБУ, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
Пример 4
Частичное погашение, с изменением графика платежей
Условия
31.12.2004 компания «А» получила заем (финансовое обязательство) на сумму €100 000 сроком на 3 года. График погашения представлен в табл. 8 (такой же, как в примере 3).
Проценты выплачиваются в конце каждого года.
Таблица 8
График погашения займа и процентов по нему (на 31.12.2004)
|
Дата |
Сумма |
Итого |
|
|
Проценты |
Заем |
||
|
31.12.2005 |
9000 |
20 000 |
29 000 |
|
31.12.2006 |
7200 |
60 000 |
67 200 |
|
31.12.2007 |
1800 |
20 000 |
21 800 |
|
Итого |
18 000 |
100 000 |
118 000 |
Проценты рассчитаны исходя из справедливой процентной ставки.
Исключение
31.12.2006 стороны договора пересмотрели условия займа
и согласовали новый график платежей (табл. 9).
Таблица 9
График погашения займа и процентов по нему (на 31.12.2006)
|
Дата |
Сумма |
Итого |
|
|
Проценты |
Заем |
||
|
31.12.2005 |
9000 |
20 000 |
29 000 |
|
31.12.2006 |
7000 |
0 |
7000 |
|
31.12.2007 |
7000 |
80 000 |
87 000 |
|
Итого |
23 000 |
100 000 |
123 000 |
Согласно новому графику погашения XIRR равна 8,8537 % (расчетная величина).
Компания «А» классифицировала полученный заем в категорию «Прочие финансовые обязательства» согласно классификации МСФО (IAS) 39.
Необходимо рассчитать амортизированную стоимость облигаций и сумму амортизации на 31.12.2005, 31.12.2006 и 31.12.2007 и сделать необходимые трансформационные корректировки.
Учет по РСБУ и МСФО
В данном примере различия в учете будут следующими:
– несоответствие классификации финансовых инструментов согласно МСФО и РСБУ;
– корректировки в МСФО из-за изменений условий договора;
– корректировки по пересчету эффективной ставки процента.
Расчет
На момент заключения займа XIRR была равна 9 % (см. пример 3). В связи с пересмотром условий договора изменится и XIRR, а сумму амортизации и амортизированную стоимость займа нужно скорректировать так, как если бы новые условия существовали и на момент заключения договора займа (т. е. на 31.12.2004).
Согласно «идеальному расчету» (см. пример 3) на 31.12.2006 амортизированная стоимость займа равна €80 000, а сумма всей начисленной амортизации – €9000.
В соответствии с измененными данными на 31.12.2006 необходимо рассчитать новую амортизированную стоимость займа и сумму амортизации и затем сделать необходимые корректировки.
Таблица 10
Расчет амортизированной стоимости займа (ФО)
|
Начальные данные |
Дата выполнения расчетов |
Перечисленные проценты и часть стоимости ФА/ФО |
AmCost_1 до денежных приходов |
AmCost_2 после денежных приходов |
Сумма амортизации |
|
|
Справедливая стоимость ФА/ФО |
100 000 |
31.12.2004 |
0 |
100 000 |
100 000 |
|
|
Плюс затраты |
0 |
31.12.2005 |
– 29 000 |
108 854 |
79 854 |
8854 |
|
Дата выдачи |
31.12.2004 |
31.12.2006 |
– 7000 |
86 924 |
79 924 |
7070 |
|
Дата погашения |
31.12.2007 |
31.12.2007 |
– 87 000 |
87 000 |
0 |
7076 |
|
XIRR |
8,8537 % |
|
|
|
|
|
Согласно новому расчету на 31.12.2006 амортизированная сумма займа равна €79 854 (€80 000 – прошлый расчет), а сумма всей необходимой амортизации к начислению – €8854 (€9000 – прошлый расчет). Следовательно, необходимо скорректировать амортизированную стоимость и амортизацию облигаций, т. е. уменьшить их на € 146:
80 000 – 79 854 = 146 – AmCost;
9000 – 8854 = 146 – амортизация в 2006 г.
Таблица 11
Отражение в отчетности
|
РСБУ |
МСФО |
Трансформационные корректировки |
|
1 |
2 |
3 |
|
31.12.2004 |
||
|
1. Получение займа, € Дт «Денежные средства»
|
1. Получение займа, € Дт «Денежные средства»
|
1. Корректировка по реклассификации финансовых инструментов согласно МСФО (IAS) 39, € Дт «Заем полученный» |
|
31.12.2005 |
||
|
2. Начисление суммы процентов согласно условиям займа, € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) 3. Оплата начисленной суммы процентов и части займа согласно условиям займа (9000 + 20 000), € Дт «Заем полученный»
|
2. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 6, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2005), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) 3. Оплата начисленной суммы процентов и части займа согласно условиям займа (9000 + 20 000), € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
Корректировки: 2. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Заем полученный» 3. По реклассификации оплаты начисленных процентов и части займа в РСБУ, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
|
31.12.2006 |
||
|
4. Начисление суммы процентов согласно новым условиям займа, € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) 5. Оплата начисленной суммы процентов согласно новым условиям займа, € |
4. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 10, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2006), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) 5. Оплата начисленной суммы процентов согласно новым условиям займа, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) 6. Корректировка амортизированной стоимости займа и амортизации из-за изменений условий договора, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
Корректировки: 4. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Заем полученный» 5. По реклассификации оплаты начисленных процентов в РСБУ, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) 6. По доначислению процентных расходов (7070 – 7000), € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) 7. По изменению амортизированной стоимости займа и амортизации из-за изменений условий договора, € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
|
31.12.2007 |
||
|
6. Начисление суммы процентов согласно новым условиям займа, € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) |
7. Начисление суммы процентов (расчет в табл. 10, столбец «Сумма амортизации», на 31.12.2007), € Дт «Процентный расход» (ОПУ) |
Корректировки: 8. По реклассификации начисленных процентов в РСБУ, € Дт «Заем полученный» |
|
7. Оплата начисленной суммы процентов и части займа согласно условиям займа (7000 + 80 000), € Дт «Заем полученный» |
8. Оплата начисленной суммы процентов согласно новым условиям займа (7000 + 80 000), € Дт «ФО, гр. 2» (заем) |
9. По реклассификации оплаты начисленных процентов и части займа в РСБУ (7000 + 80 000), € Дт «ФО, гр. 2» (заем) 10. По доначислению процентных расходов (7076 – 7000), € Дт «Процентные расходы» (ОПУ) |
В итоге суммы процентных расходов в РСБУ и МСФО будут равными.
РСБУ
€9000 – процентные расходы на 31.12.2005;
€7000 – процентные расходы на 31.12.2006;
€7000 – процентные расходы на 31.12.2007.
Всего: €9000 + €7000 + €7000 = €23 000 – общая сумма процентных расходов.
МСФО
€9000 – процентные расходы на 31.12.2005;
€7070 – процентные расходы на 31.12.2006 минус €146 – сторно процентных расходов на 31.12.2006 из-за изменения условий договора;
€7076 – процентные расходы на 31.12.2007.
Всего: €9000 + €7070 – €146 + €7076 = €23 000 – общая сумма процентных расходов.