Проверка внешнего аудитора. Советы по подготовке

Авторы публикации

Терехина Анастасия Алексеевна

АССА, аттестованный аудитор. Место работы ФБК Grant Thornton, департамент аудиторских и консалтинговых услуг финансовым институтам

Доступ к информации

Услуга аудита оказывается с прямым вовлечением компании, при использовании ее ресурсов. Соответственно, ограничение в ресурсах не лучшим образом сказывается на эффективности аудита, а выделение дополнительных, наоборот, в значительной степени может повысить ее. Ниже приведен список основных ресурсов, который, однако, не является исчерпывающим.

Доступ к сотрудникам. Необходимо согласовать графики отпусков и командировок ключевых игроков с графиком аудита. Затем следует выработать стратегию сбора информации и доступа к основным сотрудникам внутри компании — это могут быть директор по ИТ, начальник закупок, бухгалтер по НДС и т. п. Существуют разнообразные варианты сотрудничества, от ограничения доступа ко всем сотрудникам компании и работы только через контактное лицо до абсолютно открытого подхода. Каждый вариант имеет плюсы и минусы. В случае ограничения доступа существенно увеличивается время получения информации и вероятность ее неверной интерпретации при последующей трансляции контактным лицом, а в ситуации открытого доступа возникает риск раскрытия чувствительной информации, излишний интерес со стороны аудиторов к нетематическим вопросам.
Доступ к учетным системам. Он может быть обеспечен путем копирования баз данных на локальные диски компьютеров аудиторов, либо на один компьютер, предоставляемый компанией, либо путем удаленного доступа или выгрузки данных по запросам аудиторов. Выбор доступа может зависеть от политики безопасности или других причин, но будет напрямую влиять на эффективность аудита. Более того, выгрузка данных по запросам существенно увеличивает нагрузку на бухгалтерскую службу компании.
Режим работы. Если аудит проходит в «высокий сезон», многие аудиторские компании уже на этапе выпуска предложения на аудит при расчете стоимости закладывают сверхнормативные часы в работу команды. Поэтому возможность режима сверхнормативной работы аудиторов необходимо заранее согласовать с графиком работы предприятия.
Телекоммуникационные ресурсы. Они предоставляют значительное преимущество при осуществлении проекта, особенно при проведении проверок в удаленных географических локациях. Для сокращения накладных расходов часть аудиторской команды может работать в офисе клиента, тогда как другая часть — в собственном офисе, что с точки зрения стоимости аудита является преимуществом и для компании. Поэтому ценность доступа к качественному интернету с каждым годом повышается.

Не стоит забывать, что любое ограничение в предоставлении информации и разъяснений может быть истолковано аудитором как ограничение объема аудита, а это чревато модификацией аудиторского заключения.

Соблюдение сроков, график проведения аудита

График проведения аудита — действенный инструмент, о котором многие знают. Но на практике он либо не включается в договор, либо носит формальный характер. Чтобы график стал эффективным инструментом, он должен:

конкретизировать и детализировать отдельные процедуры, не допускать обобщений;
определять узкие места в процессе аудита, особенно на стыках процедур, когда следующая не может быть начата без завершения предыдущей;
выделять параллельные процедуры;
определять четкие даты и их промежутки для выполнения назначенных работ;
определять контрольные точки;
разграничивать зоны ответственности сторон и назначать ответственных.

Стоит понимать, что график составляется не только для аудитора, но и для компании. Соблюдение графика работ двумя сторонами — один из факторов, обеспечивающих эффективность процесса аудита. Ключевым моментом в графике будет срок предоставления отчетности аудитору для последующей ее проверки.

Предоставление аудитору предварительной версии отчетности

Итак, если вы хотите пройти аудит максимально быстро и эффективно, к моменту начала аудита отчетности, составленной по МСФО, компания должна подготовить:

драфт (предварительный вариант) финансовой отчетности, составленной по МСФО (По умолчанию компания должна представлять аудитору финальную версию отчетности, однако на практике всегда лучше иметь возможность исправить выявленные неточности до получения аудиторского заключения. Кроме того, следует учитывать, что если отчетность готовится параллельно с аудитом, то сроки проверки только возрастают.);
все необходимые расчетные, трансформационные, консолидационные файлы.

При подготовке драфта отчетности необходимо учесть и заранее проверить целый ряд существенных фактов.

Объем и содержание раскрытий к финансовой отчетности должны соответствовать требованиям МСФО, которые применимы к отчетному периоду.
Информация за предшествующий отчетный период, представленная в драфте в качестве сравнительной, должна соответствовать проаудированной отчетности за предыдущий отчетный год.
Информация, представленная в формах финансовой отчетности, должна быть взаимоувязана между собой.
Сведения, изложенные в раскрытиях к отчетности, должны соответствовать данным, которые представлены в финансовой отчетности по соответствующей строке (например, итоговая сумма табличного раскрытия «Торговая и прочая кредиторская задолженность» должна равняться сумме, указанной по этой строке в отчете о финансовом положении).
Текстовые раскрытия отчетности должны соответствовать действительности и быть актуальными в рамках представляемой финансовой отчетности.
Любые существенные структурные и динамические изменения показателей финансовой отчетности и пояснений должны иметь под собой происшедшие в аудируемом периоде факты финансово-хозяйственной деятельности. То есть их можно объяснить и они соответствуют деятельности группы (или компании) за отчетный период. За этот качественный параметр финансовой отчетности, как правило, отвечает топ-менеджмент группы (или компании).

Иными словами, отчетность следует готовить аккуратно, отражая в ней фактическую деятельность группы (или компании). Эти же тезисы применимы и в отношении расчетных файлов — трансформационных, консолидационных и т. п., которые обязательно будут запрошены аудиторами в ходе проверки (чаще всего в формате Excel).

Чтобы аудиторы оперативно ориентировались в представленной информации и могли легко получить ответы на возникающие вопросы, расчетные файлы должны иметь следующие характеристики:

данные итогового консолидационного файла соответствуют информации, представленной в драфте консолидированной финансовой отчетности;
система файлов четко структурирована и ясна не только составителю отчетности, но и другим подготовленным пользователям, включая аудиторов;
информация в файлах содержит ссылки на первоисточники (в том числе на данные из РСБУ) и дополнительные расчеты (например, на расчет резерва по сомнительным долгам), то есть трансформационные и консолидационные файлы содержат показатели, происхождение которых можно понять и проверить;
по активам, отражаемым в отчетности по справедливой стоимости, подготовлены соответствующие отчеты оценщиков, если на том настаивает стандарт; стоимость таких активов в файлах группы соответствует отчетам оценщиков.

Готовя обоснования по ключевым моментам, нужно вспомнить и об учетной политике, которая будет присутствовать в первом же запросе аудитора.

Учетная политика и ее последовательное применение

Учетная политика — это конкретные принципы, основы, соглашения, правила и практики, принятые компанией для подготовки и представления финансовой отчетности. МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских расчетах и ошибки» содержит принципы учетной политики по МСФО. Главный принцип при выборе учетной политики согласно МСФО (IAS) 8: учетная политика должна выбираться и применяться таким образом, чтобы соответствовать каждому применяемому стандарту и интерпретации.

МСФО (IAS) 8 также приводит ряд принципов составления учетной политики, среди которых, в частности, есть сопоставимость и последовательность. Аудитор обязательно будет проверять сопоставимость применяемых подходов с предыдущим отчетным периодом, а также согласованность принципов учета, утвержденных в учетной политике, с фактически применяемыми методами учета.

В учетной политике по МСФО должны быть определены:

функциональная валюта и валюта представления отчетности;
отчетные периоды (год, полугодие, квартал);
даты составления годовой и промежуточной отчетности (например, устанавливается, что годовая отчетность компании формируется по состоянию на 31 декабря за 12 месяцев отчетного года).

В учетной политике по МСФО устанавливается уровень материальности для отчетного периода.

Особенно важно четко прописать в учетной политике, согласовать с аудитором и последовательно придерживаться принципов учета в отсутствие конкретного стандарта по учету. В этом случае руководству компании следует учесть (по очередности):

стандарты и интерпретации, регулирующие аналогичные или связанные операции;
определения, критерии признания и концепции оценки, изложенные в принципах подготовки и составления финансовой отчетности (Концептуальных основах финансовой отчетности);
постановления прочих органов стандартизации учета, которые руководствуются похожими концептуальными принципами;
принятые отраслевые подходы (практики).

Учетная политика может меняться, но есть случаи, когда имеются определенные ограничения по изменению учетной политики (например, переход от модели по справедливой стоимости к модели первоначальной стоимости минус амортизация в случае с инвестиционной недвижимостью), поэтому необходимо внимательно относиться к любым изменениям, а также заранее подготовить обоснование изменений и по возможности согласовать их с аудиторами. Но есть и обязательные случаи изменения учетной политики: в связи с принятием нового стандарта или когда изменения требуются в соответствии с пересмотром каких-либо положений стандарта или с интерпретацией к стандарту.

Перед началом аудиторской проверки необходимо убедиться, что ваша учетная политика обновлена и соответствует изменениям в МСФО и что фактический учет соответствует утвержденной учетной политике. Особенно это важно для оценочных суждений.

Обоснование непрерывности деятельности

Напомним, что принцип непрерывности деятельности является одним из допущений при составлении финансовой отчетности по МСФО, он описан в Концептуальных основах финансовой отчетности (п. 4.1). Это допущение о том, что организация осуществляет свою деятельность непрерывно и продолжит осуществлять ее в обозримом будущем.

Таким образом, принимается допущение, что организация не имеет ни намерения, ни необходимости прекратить свое существование или заметно сократить объем своей деятельности. При наличии такого намерения или необходимости, возможно, придется составить финансовую отчетность на другой основе, при этом информация о ней должна быть раскрыта.

Какие же показатели могут свидетельствовать о том, что этот принцип нарушен? МСФО не содержит конкретного перечня критериев, апеллируя к более общим формулировкам. Поэтому в качестве своеобразного чек-листа можно рекомендовать использовать список факторов, приведенный в международном стандарте аудита ISA 570 «Непрерывная деятельность». Это довольно обширный перечень финансовых, операционных и юридических показателей.

Финансовые показатели:

отрицательный собственный капитал в целом;
превышение текущих обязательств над текущими активами;
наступающие сроки погашения краткосрочной задолженности при отсутствии реалистичных возможностей продления;
финансирование долгосрочных активов за счет краткосрочных обязательств;
признаки отказа кредиторов от повторной выдачи кредита, рефинансирования, пролонгации, увеличения кредитных лимитов;
убытки от операционной деятельности;
существенное обесценение активов, а также единиц, генерирующих денежные средства;
систематически плохие показатели финансовых коэффициентов;
перерывы в выплате и отказ от выплаты дивидендов;
изменение порядка расчетов с поставщиками на предоплату и оплату по факту вместо отсрочки;
отсутствие новых продуктов и отказ от инвестирования в новые сферы.

Операционные показатели:

намерение руководства ликвидировать предприятие или прекратить деятельность;
увольнение ключевого управленческого персонала без соответствующей замены;
потеря ключевых рынков, ключевых клиентов, франшизы, лицензий или ключевых поставщиков;
отсутствие рабочей силы или специалистов нужной квалификации;
проблемы с сырьем;
усиление конкурента.

Юридические показатели:

несоответствие требованиям о минимальном размере капитала или иным требованиям законодательства;
вероятное решение суда или регулирующих органов, которое компания не в состоянии исполнить;
изменения в нормативных документах, к которым компания не в силах приспособиться;
политические изменения;
несчастный случай, форс-мажор и иные негативные события, в отношении которых отсутствует или не действует страховое покрытие.

Подтвердить соблюдение принципа непрерывности деятельности компании для аудиторов можно рядом документов. Как правило, это свидетельства того, что менеджмент компании в курсе данных проблем и знает, как их решить.

Такими документами могут быть:

договоры с банками и иные письменные подтверждения (письма, протоколы и т. д.) о готовности предоставить предприятию отсрочку по выплате кредита или дополнительные средства (кредиты, кредитные линии и т. д.);
документы, подтверждающие возможность и намерение инвесторов докапитализировать компанию или осуществить прямую инвестицию;
планы по реструктуризации бизнеса;
планы по продаже имущества компании или части бизнеса;
решения правительства или иные документы, подтверждающие готовность государства оказать помощь компании;
данные из независимых источников, свидетельствующие о благоприятном изменении экономических условий в ближайшем будущем.

В текущих экономических условиях аудитор непременно запросит у компании подтверждение непрерывности деятельности. И если присутствует хотя бы один признак, способный внушить сомнение в продолжении деятельности организации, необходимо заранее готовить обоснование своей позиции.

Завершение аудита

При условии эффективной коммуникации в процессе аудита аудиторы на завершающем этапе будут обладать полной информацией относительно его хода и предполагаемых результатов, поэтому этап будет носить, скорее, формальный характер.

Однако не стоит игнорировать заключительный этап, который на практике редко находит отражение, — работу над ошибками. После выпуска аудиторского заключения аудитор и компания должны вместе проанализировать ход выполненных работ, определить слабые стороны, допущенные ошибки и возможности для совершенствования процесса. Это позволит повысить эффективность аудита в следующем году.