МСФО (IAS) 23 Затраты по займам

ДЛЯ СПЕЦИАЛИСТОВ

В ОБЛАСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ

МСФО (IAS) 23

Затраты по займам

2017г.

УЧЕБНЫЕ ПОСОБИЯ ПО МСФО

(миллион скачанных копий в более чем 120 странах)

Вас приветствует десятый выпуск (2017 г.) учебных пособий по МСФО, выходящих в рамках проекта TACIS при поддержке Евросоюза! Первый выпуск состоялся в 2003 году. У нас появилась новая книга МСФО (IFRS)17 «Страховые контракты». В этом выпуске книги дополнены статьями: Отложенные налоги: единственный путь к их изучению – важная статья для практиков, преподавателей, тренеров и студентов и МСФО. Разрушение мифов – рассматривает различные аспекты преподавания МСФО по каждому стандарту, включая ряд мнений и тем для обсуждения. Комментарии через LinkedIn выразили огромную признательность за обе статьи.

Комплект пособий предлагает отдельную книгу для каждого стандарта, плюс три книги по консолидации. Учет финансовых инструментов рассматривается в МСФО (IAS) 32/39 (книга 3) и в МСФО (IFRS) 9. МСФО (IFRS) 7 дополнен подходом FINREP, который иллюстрирует практическое применение этого стандарта и форматы его представления. Дополняет весь комплект введение в МСФО и трансформационная модель российской бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО. Каждая книга включает в себя Информацию, Примеры, Вопросы для самостоятельного тестирования и Ответы.

Выражаем искреннюю признательность тем, кто сделал возможными эти издания, а также вам, наши читатели из множества стран за вашу неизменную поддержку. Я хотел бы выразить особую благодарность Игорю Сухареву из Министерства Финансов, рекомендовавшему наши пособия ссылкой на сайте Министерства, Марку Финасу за обеспечение ссылок на публикации, Гульнаре Махмутовой за перевод на русский язык и редакцию, Марине Корф и Антону Арнаутову (bankir.ru) за оказанную помощь, советы и продвижение материалов на своем сайте. Сергей Дорожков и Элина Бузина из Института Банковского Дела Ассоциации Российских банков (http://finprioritet.ru/) провели отличные курсы МСФО по всем стандартам, которые позволили нам протестировать этот материал и обрести совместно с участниками новый взгляд на него. Пожалуйста, присоединяйтесь к нам и к лучшему консолидированному курсу в России!

Также благодарим нашего друга и соратника Сильвию Махутову: silvia.mahutova@ifrsbox.com.

На последней станице приведены примечания, разъясняющие авторские права и историю самой серии.

Пожалуйста, расскажите своим друзьям и коллегам, где найти наши пособия. Мы надеемся, что вы сочтете их полезными для себя.

Робин Джойс

Профессор Финансового Университета при Правительстве Российской Федерации

Почётный профессор Сибирской Академии Финансов и Банковского Дела

Приглашенный профессор, Российский экономический университет им. Плеханова

Москва, Россия 2017г.

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ
1. ЦЕЛЬ УЧЕБНОГО ПОСОБИЯ
2. СФЕРА ПРИМЕНЕНИЯ МСФО (IAS) 23
3. ГЛОССАРИЙ
МСФО (IAS) 23 ДЛЯ БАНКОВ
ПРАВИЛА УЧЕТА ЗАТРАТ ПО ЗАЙМАМ
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА ЗАТРАТ ПО ЗАЙМАМ
КАПИТАЛИЗАЦИЯ ЗАТРАТ ПО ЗАЙМАМ
РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ В СООТВЕТСТВИИ С МСФО (IAS) 23
ВОПРОСЫ
ОТВЕТЫ

1. ВВЕДЕНИЕ

1.1. ЦЕЛЬ УЧЕБНОГО ПОСОБИЯ

Цель данного пособия - оказать содействие специалистам в применении МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам».

В 2007 году МСФО (IAS) 23 был пересмотрен, и в новой редакции вступает в силу в отношении годовой финансовой отчетности, охватывающей периоды, начинающиеся с 01.01.2009 или позднее этой даты.

Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, составляют часть затрат на этот актив и подлежат капитализации.

Иные затраты по займам признаются в качестве расходов.

1.2. СФЕРА ПРИМЕНЕНИЯ МСФО (IAS) 23

МСФО (IAS) 23 подлежит применению в отношении отражения в отчетности затрат по займам.

Компания не обязана применять МСФО (IAS) 23 в отношении затрат по займам, непосредственно относящимся к приобретению, строительству или производству:

квалифицируемого актива, оцениваемого по справедливой стоимости, например, биологического актива; или
запасов, которые изготавливаются или производятся иным образом в значительных объемах на постоянной основе.

МСФО (IAS) 23 не распространяется на фактические или ожидаемые затраты, связанные с акционерным капиталом (включая привилегированные акции, не классифицированные как обязательства).

1.3. ГЛОССАРИЙ

Затраты по займам

Затратами по займу являются проценты и другие затраты, понесенные компанией в связи с получением заемных средств.

Затраты по займам могут включать:

процентные расходы, скидки, премии и другие дополнительные затраты, понесенные в связи с организацией займа, рассчитываемые на основе метода эффективной ставки процента в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

Эффективная ставка процента включает затраты на эмиссию:

ПРИМЕР:

Затраты на эмиссию облигаций составляют 3% от их номинала, и выплачиваются инвестиционному банку.

Эти затраты подлежат амортизации в течение всего срока действия облигации путем включения в затраты по займам.

Финансовые расходы, являющиеся частью платежей по договору финансового лизинга (см. учебное пособие по МСФО (IFRS) 16)

ПРИМЕР:

Компания получила в рамках договора финансового лизинга несколько бульдозеров, которые предполагает использовать на строительстве стадиона (квaлифицируемый актив – см. ниже).

Учет финансового лизинга требует разделения затрат на амортизацию основного долга и финансовые расходы.

Финансовые расходы будут отнесены на затраты по займам.

Курсовые разницы, возникающие в результате получения займов в иностранной валюте, связанные с корректировкой затрат на выплату процентов.

ПРИМЕР:

Компания эмитирует облигации в долларах США, при этом учет осуществляется в рублях.

По окончании первого отчетного периода, компания получает курсовую прибыль, относящуюся к облигационному займу, в рублях. По окончании второго отчетного периода получен курсовой убыток.

В соответствующие отчетные периоды такие прибыли и убытки относятся соответственно на уменьшение или увеличение затрат по займам.

Не подлежат капитализации затраты по займам в отношении активов, финансируемых из нераспределенной прибыли или акционерного капитала. Однако дивиденды по привилегированным акциям, которые МСФО (IAS) 32 классифицирует как обязательства, являются финансовыми затратами, и будут представлять собой затраты по займам, которые могут капитализироваться.

Квалифицируемый актив

Квалифицируемый актив – это актив, подготовка которого к предполагаемому использованию или для продажи требует значительного времени.

Примерами квалифицируемых активов являются:

Запасы, которые требуют значительного времени на доведение их до товарного состояния.

ПРИМЕР:

Вы производите виски 10-летней выдержки.

Вы можете рассматривать это как квалифицируемый актив.

Производственные объекты

ПРИМЕР:

Вы возводите производственный объект, на строительство которого уйдет 2 года.

Вы можете рассматривать это как квалифицируемый актив.

Электростанции

ПРИМЕР:

Вы строите городскую электростанцию, строительство которой продлится 4 года.

Вы можете рассматривать данный объект как квалифицируемый актив.

Инвестиционная собственность

ПРИМЕР:

Вы приобрели офисное здание и планируете провести его ремонт и сдать в аренду третьей стороне.

Вы можете рассматривать это как квалифицируемый актив.

Нематериальные активы (см. пособие по МСФО (IAS) 38)

НЕ относятся к квалифицируемым активам:

1. Финансовые активы – см. пособия по МСФО (IAS) 32 и МСФО (IFRS) 9

2. Запасы, преобразуемые в товар за короткий срок.

ПРИМЕР:

Производство кока-колы занимает несколько дней.

Этот товар нельзя рассматривать как квалифицируемый актив.

3. Активы, которые при приобретении готовы к продаже или, при необходимости, к использованию.

ПРИМЕР:

Вы продаете товары оптом. Все приобретенные Вашей компанией товары предназначены для последующей продажи, товары не проходят никакую дополнительную обработку.

Они не могут рассматриваться как квалифицируемый актив.

2. МСФО (IAS) 23 для банков

В отношении отчетности банков МСФО (IAS) 23 редко оказывает существенное влияние, так как банки принимают непосредственное участие в создании квалифицируемых активов достаточно редко. В случае же, например, строительства зданий для банковских офисов и отделений такие здания будут являться квалифицируемыми активами и, соответственно, к ним будет применяться МСФО (IAS) 23.

Намного большее значение имеют капитализированные заемные средства в отношении клиентов, когда клиент может отразить прибыль, но, в то же время, у него могут образовываться отрицательные потоки денежных средств из-за уплаты процентов, которые затем капитализируются в соответствии с МСФО (IAS) 23. Незавершенные активы редко приносят доход, соответственно, как правило, возникает отток денежных средств.

Необходимо идентифицировать клиентов, вовлеченных в создание квалифицируемых активов, а также осуществлять за ними соответствующий мониторинг.

3. Правила учета затрат по займам

МСФО 23 устанавливает следующее.

Компания должна капитализировать затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива как часть затрат на этот актив.
Компания должна признавать другие затраты по займам как расход в том периоде, в котором они произведены.

Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, включаются в затраты на этот актив. (Указанные затраты по займам не были бы произведены, если бы активы не были бы приобретены или построены).

Они подлежат капитализации только в том случае, если существует вероятность, что в будущем они принесут компании экономические выгоды.

Компания должна признавать другие затраты по займам как расход в том периоде, в котором они произведены.

ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ, ОТНОСИМЫЕ НА РАСХОДЫ

Затраты по займам признаются в качестве расходов и списываются в том периоде, в котором они произведены.

Затраты по займам рассчитываются по методу начисления (а не по кассовому методу).

ПРИМЕР: Затраты по займам, признанные как расходы

Сумма долга = 1000

Годовая ставка = 6%

(год условно принимается равным 360 дней)

Период пользования займом = 180 дней

Сумма расходов по займам 1000 x 0,06 x 180 / 360 = 30

ПРИМЕР: Проценты, относимые на расходы за год

Проценты к уплате на начало периода = 90

Проценты в течение года = 600

Проценты к уплате на конец периода = 170

Процентные платежи за год = - 90 + 600 + 170 = 680

Вы рассчитываете затраты по займам в течение отчетного периода кассовым методом, затем делаете корректировку с учетом остатков на начало и конец отчетного периода.

В результате получаете сумму затрат по займам, включаемых в расходы периода.

КАПИТАЛИЗАЦИЯ ЗАТРАТ ПО ЗАЙМАМ

Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива должны капитализироваться путем включения в стоимость этого актива.

Капитализация возможна только при условии возможного получения компанией в будущем выгод от использования квалифицируемого актива.

Когда компания использует заемные средства специально для целей приобретения, строительства или производства определенного квалифицируемого актива, затраты по займам, непосредственно относящиеся к этому квалифицируемому активу, могут быть определены достаточно легко.

Все прочие затраты по займам признаются в качестве расходов, и списываются в период их возникновения.

ПРИМЕР:

У компании есть квалифицируемый актив – химический завод.

80% заемных средств компании относятся к данному активу. Остальные заемные средства не связаны с квалифицируемым активом. Все заемные средства получены по одинаковой процентной ставке.

Сумма процентных платежей составляет 2000.

Капитализируйте затраты по займам, отнеся 80% из них (1600) на увеличение стоимости актива, а остальные 20% на затраты по займам за период (400).

Фактические затраты по займам являются затратами, понесенными с целью обеспечения приобретения квалифицируемого актива (данные затраты не были бы понесены, если бы не приобретались активы).

ПРИМЕР:

Компания строит стадион. Для финансирования 40% затрат по строительству стадиона компания выпускает облигации, обеспеченные стоимостью стадиона. Средства используются строго на строительство стадиона. Годовые затраты на проценты по займам составляют 750.

Фактические затраты на проценты по займам составляют 750 и подлежат капитализации.

4. Проблемы учета затрат по займам

Проблемы, возникающие при выявлении связи между конкретными займами и квалифицируемым активом, можно проиллюстрировать следующими примерами. Такие проблемные вопросы требуют профессионального суждения с целью определить, в какой сумме следует капитализировать заемные средства (если они вообще подлежат капитализации).

Финансирование дочерних компанией материнской компанией.

ПРИМЕР:

Финансовая деятельность дочерней компании координируется центральным казначейством группы (фактически материнской компанией). Структура финансирования включает в себя: акционерный капитал, процентную ссуду, беспроцентный кредит и дебиторскую задолженность между компаниями группы.

Затраты по займам определяются казначейством дочерней компании.

Займы могут и не быть прямо предназначены для конкретных проектов.

Группа компаний пользуется внешними займами, а также займами между компаниями, входящими в группу.

ПРИМЕР:

Материнская компания получает займы из внешних источников по различным плавающим процентным ставкам, и ссужает эти средства дочерней компании по фиксированной ставке.

Займы в иностранной валюте и колебания валютных курсов.

ПРИМЕР:

Материнская компания находится в США и предоставляет дочерней компании займы в долларах США и Евро.

Экономика, характеризующаяся наличием гиперинфляции.

ПРИМЕР:

Материнская компания работает в условиях гиперинфляции. Внутри группы займы предоставляются по очень высоким ставкам, что приводит к необходимости капитализации существенных затрат по займам. Существует риск того, что капитализация увеличит стоимость актива настолько, что она превысит его возмещаемую сумму.

КРАТКОСРОЧНЫЙ ИНВЕСТИЦИОННЫЙ ДОХОД

Займы для финансирования квалифицируемого актива могут принести краткосрочный инвестиционный доход. Это возможно, если заемщик не сразу использует всю полученную сумму заемных средств.

Любой инвестиционный доход, полученный от размещения заемных средств, вычитается из суммы затрат по займам.

ПРИМЕР:

Компания строит стадион. Строительство финансируется за счет облигаций на 1 млн. долларов, выпущенных в самом начале проекта. Часть средств займа помещены в банк в виде краткосрочного вклада до востребования. Компания получает проценты по краткосрочному вкладу в размере 10 000 долларов.

Сумма затрат по займам уменьшается на сумму подлежащих к получению процентов в размере 10 000 долларов.

ИСПОЛЬЗОВАНИЕ ЗАЕМНЫХ СРЕДСТВ ИЗ РАЗНЫХ ИСТОЧНИКОВ

В отдельных случаях помимо займов, привлеченных специально для квалифицируемого актива, существует необходимость в дополнительных заемных средствах. Они могут быть получены из нескольких различных источников.

Процентные платежи по нескольким различным источникам называются ставкой капитализации. Ставка капитализации рассчитывается как средневзвешенная величина затрат по займам, за исключением займов на финансирование квалифицируемого актива.

ПРИМЕР:

Вы строите мост стоимостью $100 млн. Из них $60 млн. Вы получили в качестве долгосрочного займа под 8%. Остальные $40 млн. поступили из двух различных источников: 35% суммы займа предоставляются под 10% годовых, 65% - под 12% годовых.

Затраты по займам за первый год составят:

$60 млн. * 8% = $4.80 млн.

$40 млн. * ((35% * 10%) +(65% * 12%)) = $4.52 млн.

Итого = $9.32 млн.

Средняя ставка по займам для проекта = 9.32% ($9.32млн./ $100млн)

Средневзвешенная ставка по

централизованно распределяемым

заемным средствам = 11.3%((35%*10%)+(65%*12%))

Сумма капитализированных затрат по займам не должна превышать общую сумму затрат по займам, понесенных за период.

В том случае, когда займы из нескольких различных источников получены только дочерней компанией, необходимо рассчитать средневзвешенную сумму затрат только в отношении займов дочерней компании.

И наоборот, если займы из нескольких различных источников получены материнской компанией, или компанией специального назначения, входящими в состав группы, средневзвешенная сумма затрат по займам рассчитывается только к соответствующей компании.

ПРИМЕР:

Материнская компания «А» предоставляет дочерней компании «Б» займ под 10 % годовых, за счет средств кредита, полученного в коммерческом банке под 8 % годовых. Затраты по займам у дочерней компании «Б» будут рассчитаны исходя из ставки 8%, что позволяет исключить искусственное увеличение стоимости квалифицируемого актива.

ПРИМЕР:

Капитализация процентов по целевым и нецелевым заемным средствам

1 июля 2006 года компания «А» заключила с подрядчиком договор на сумму £2 млн. по строительству здания на ранее приобретенном земельном участке. К концу июня 2007 года строительство здания было завершено; в течение периода строительному подрядчику были перечислены следующие суммы:

Дата платежа Сумма (£000)

1 июля 2006 года 200

30 сентября 2006 года 600

31 марта 2007 года 1000

30 июня 2007 года 200

Итого 2000

По состоянию на 30 июня 2007 года (конец года) компания «А» имела следующие заемные средства:

облигации сроком на 4 года под 10% годовых, предусматривающие ежегодную выплату процентов по формуле простых процентов, непосредственно относящиеся к проекту; на 30 июня 2007 года непогашенная задолженность по облигациям составила £700 000.
облигации сроком на 10 лет под 12,5% годовых, предусматривающие ежегодную выплату процентов по формуле простых процентов; на 1 июля 2006 года непогашенная задолженность по облигациям составила £1 000 000 и оставалась неизменной в течение года;
облигации сроком на 10 лет под 10% годовых, предусматривающие ежегодную выплату процентов по формуле простых процентов; на 1 июля 2006 года непогашенная задолженность по облигациям составила £1 500 000 и оставалась неизменной в течение года.

Какая часть затрат по займам может быть капитализирована на конец года, если компания «А» соблюдает требования МСФО (IAS) 23 для капитализации затрат по займам?

МСФО (IAS) 23 предусматривает различный порядок учета затрат по целевым и нецелевым заемным средствам. Затраты по займам, которые разрешается капитализировать по целевым заемным средствам, представляют собой фактически произведенные затраты. В то же время при расчете чистой суммы, которая может быть капитализирована, процентный доход, полученный по целевым заемным средствам, вычитается.

После того, как целевые заемные средства были полностью использованы, следует рассмотреть нецелевые заемные средства.

Сумма затрат по займам, которая может быть капитализирована в случаях, когда средства заимствуются без указания целей, определяется в пределах расходов, произведенных при приобретении квалифицируемого актива.

Произведенные расходы сначала распределяются на целевые займы (см. Таблицу 1).

Ставка капитализации по нецелевым заемным средствам представляет собой средневзвешенную величину затрат по займам, применяемую в отношении непогашенной задолженности компании в течение отчетного периода, за вычетом целевых заемных средств, полученных непосредственно для приобретения квалифицируемого актива.

Ставка капитализации по нецелевым заемным средствам составит:

= 12,5%*1000/2500 + 10%*1500/2500 = 11%

Капитализируемые затраты по займам составят £80 750 (см. Таблицу 2 для получения более подробной информации).

5. Капитализация затрат по займам

ВОЗМЕЩАЕМАЯ СУММА АКТИВА

Возмещаемая сумма актива - это либо ценность использования актива для компании (в случае намерения использовать актив внутри компании), либо справедливая стоимость за вычетом затрат на реализацию актива.

ПРИМЕР:

На заводе есть станок. Его можно продать за $50000. Согласно внутренним расчетам экономическая отдача от продолжения использования станка на заводе составит $60000. Это стоимость, которую станок создаст за оставшийся срок эксплуатации. Таким образом, возмещаемая сумма станка составляет $60000.

При капитализации затрат существует риск, что стоимость актива увеличится настолько, что превысит возмещаемую сумму.

Сумма затрат по займам, в части превышения возмещаемой суммы, списывается на расходы.

ПРИМЕР:

Возмещаемая сумма станка составляет $60000. Станок является квалифицируемым активом. Его средняя остаточная стоимость за период составила $57000. $10000 затрат по займам за период относятся к данному станку. Только $3000 ($60000-$57000) из фактических затрат по займам ($10000) могут быть капитализированы.

Оставшаяся сумма относящихся к данному станку затрат по займам ($7000) подлежит списанию на расходы в том же отчетном периоде, к которому относятся затраты по займам.

Для капитализации затрат по займам на квалифицируемый актив необходимы следующие условия:

Возникновение затрат по данному активу.

ПРИМЕР:

Компания предполагает построить завод. Она приобретает право на покупку земли, подает документы на разрешение уполномоченных органов на проектирование.

Таким образом, в период, когда ожидается получение разрешения на проектирование, возникают затраты по данному активу.

Возникновение затрат по займам.

ПРИМЕР:

Компания строит дополнительный офис. Строительство финансируется за счет акционерного капитала и резервов.

Затрат по займам не возникает, следовательно, нет оснований для их капитализации.

Осуществляется подготовка актива для использования или продажи.

ПРИМЕР:

Компания вкладывает средства в земельный участок. Через год после покупки менеджмент планирует либо продать участок, либо начать его застройку. До этого времени, не будет предприниматься никаких действий по подготовке участка для использования или продажи. Капитализация затрат по займам невозможна.

Затраты по займам, капитализируемые в определенный период, не должны превышать общих затрат по займам, произведенным за этот период.

ДАТА НАЧАЛА КАПИТАЛИЗАЦИИ

Компания начинает капитализацию затрат по займам, представляющих собой часть затрат на квалифицируемый актив, с даты, когда впервые удовлетворяются следующие условия:

понесены расходы в отношении актива;
понесены затраты по займам;
осуществляется деятельность, необходимая для подготовки актива для предполагаемого использования или продажи.

ПРИМЕР:

Затраты по займам, произведенные в период, когда на приобретенном для целей строительства земельном участке не осуществлялись подготовительные работы, не подлежат капитализации.

Величина капитализируемых затрат
При определении базы для расчета капитализируемых затрат по займам общую стоимость затрат на квалифицируемый актив следует уменьшить на величину любых поступлений промежуточных выплат и государственных субсидий.

ПРИМЕР:

Компания строит новое здание мэрии. На текущий момент затраты составили $100 млн. Федеральное правительство предоставило субсидию в сумме $10 млн. и Компания получила $70 млн. в виде промежуточных платежей.

Величина, представляющая базу для расчета капитализируемых затрат по займам, составляет $20 млн. (100 - 10 – 70 = 20). Затраты по займам максимум в сумме $20 млн. могут быть капитализированы.

Эта величина с течением времени уменьшается на величину амортизации и сумм погашения по займу. Процентная ставка по займу составляет 10% годовых, проценты по займу за первый год были выплачены в конце года.

В течение первого года здание мэрии не амортизировалось и никакого погашения займа не производилось, величина капитализируемых затрат по займу составит $2 млн. ($ 20 млн. * 10%).

Во втором году база для капитализации затрат по займу изменится в результате начала амортизации здания.

Возврата средств по займу не происходило. Таким образом, база для капитализации рассчитывается путем уменьшения $20 млн. на сумму амортизации и увеличения на сумму ранее капитализированных затрат по займам. Проценты по займу за первый год составили $2 млн., амортизация началась во втором году и составила $3 млн.

ПРИМЕР:

На конец 1-го года стоимость активов = $20 млн.

Плюс капитализированные проценты в первом году = $2 млн.

Минус амортизационные отчисления во втором году = - $3 млн.

База для капитализации процентов во втором году = $19 млн.

Таким образом, проценты по займу за второй год будут капитализироваться в размере $ 1,9 млн. ($19 млн. * 10%). Таким образом, для второго года сумма процентов по займу составит: $2 млн. (20 млн. * 10%), из которых $1,9 млн. будут капитализированы, а $100 тыс. – отнесены на расходы по процентам.

ПОДГОТОВКА АКТИВА К ИСПОЛЬЗОВАНИЮ ИЛИ ДЛЯ ПРОДАЖИ

Деятельность по подготовке актива к использованию или для продажи (является одним из необходимых условий для капитализации затрат по займам), помимо физического создания самого актива, может включать предварительную техническую и административную работу, например, получение разрешений для возможности начала строительства.

ПРИМЕР:

Компания строит химический завод. Совет директоров утвердил бюджет в объеме $50 млн. Компания привлекает архитекторов для проектирования, т.о., Вы предпринимает действия по подготовке актива к использованию. Следовательно, капитализация затрат по займам возможна.

ПРИОСТАНОВЛЕНИЕ КАПИТАЛИЗАЦИИ

Капитализация не разрешается, если не осуществляется активная деятельность по изменению квалифицируемого актива.

ПРИМЕР:

Компания вкладывает средства в земельный участок. Менеджмент компании предполагает, что спустя год он либо продаст участок, либо начнет его застройку. До этого момента никаких действий по подготовке актива для использования по назначению или продажи не предпринимается.

Капитализация затрат по займам не разрешается.

Если работы над активом приостанавливаются на длительные периоды времени, капитализация затрат по займам также приостанавливается.

ПРИМЕР:

Компания строит торговый комплекс в одной их стран Африки. В это время в стране происходит политический переворот. Компания прекращает строительство. В конце отчетного периода компания не может назвать сроки возобновления строительства.

Капитализация приостанавливается с того дня, как были прекращены работы до того момента, как работы по строительству снова начнутся.

Если временное приостановление деятельности является частью процесса подготовки актива, например, продукта, которому нужна выдержка, то капитализация продолжается.

ПРИМЕР:

Компания строит мост в стране с тропическим климатом. Из-за сезона дождей компания не может завершить строительные работы, однако такая задержка была запланирована. Капитализация не приостанавливается.

ПРЕКРАЩЕНИЕ КАПИТАЛИЗАЦИИ

Капитализация затрат по займам должна прекращаться, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива к использованию по назначению или продаже.

ПРИМЕР:

Компания занимается судостроением. На судостроительном заводе капитализация затрат по займам прекращается, как только судно готово к продаже, даже если покупатель еще не найден.

«Практически полное завершение работ» означает, что возможно еще продолжается повседневная административная работа и осуществляются незначительные доработки актива, но, с точки зрения капитализации затрат по займам, это не помешает окончанию работ над активом в срок.

ПРИМЕР:

Компания производит виски 10-летней выдержки. Напиток готов к продаже, однако клиент просит немного изменить дизайн упаковки, а это может быть сделано только в следующем году. До внесения изменений в упаковку работы над продуктом считаются «практически полностью завершенными». Капитализация затрат по займам прекращается.

АКТИВЫ, СОСТОЯЩИЕ ИЗ НЕСКОЛЬКИХ ЧАСТЕЙ

Когда сооружение квалифицируемого актива завершается по частям, и каждая часть может использоваться в то время, как сооружение других частей продолжается, каждая часть должна рассматриваться отдельно. Когда каждая часть практически полностью завершена, капитализация затрат по займам этой части должна прекращаться.

ПРИМЕР:

Строительный комплекс, состоящий из нескольких зданий, является примером актива, каждая часть которого может использоваться в то время как продолжается сооружение других частей. Здания могут функционировать отдельно, следовательно, происходит капитализация по отдельным частям комплекса.

ПРИМЕР:

Завод, состоящий из нескольких частей, полностью интегрированных в единый производственный процесс, не может относиться к данной категории, поскольку производство может начаться только после завершения работ по всем частям актива, а отдельное использование частей невозможно. В данном случае капитализация производится по заводу в целом.

6. Раскрытие информации в соответствии с МСФО (IAS) 23

В финансовой отчетности подлежит раскрытию:

Учетная политика, принятая для затрат по займам;
Сумма затрат по займам, капитализированная в течение периода;
Ставка капитализации, использованная для определения величины затрат по займам, разрешенной для капитализации.

ПРИМЕР:

Компания признает в качестве расходов все затраты по займам, включая:

проценты по облигационным займам,

распределение доходов (расходов), полученных в результате эмиссии облигаций,

кроме затрат по займам, связанным со строительством кораблей, в отношении которых проходит капитализация затрат по займам.

В связи с этим, займы, полученные на финансирование строительства кораблей, учитываются отдельно от других источников финансирования компании.

В течение финансового года было капитализировано $42,3 млн. затрат по займам, из которых на конец года $36,8 млн. включены в стоимость кораблей, находящихся в составе запасов, а оставшиеся $5,5 млн. включены в себестоимость продаж в части проданных кораблей.

Ставка капитализации для расчета затрат по займам (8,4%) образована путем деления общей величины затрат по займам на средневзвешенную сумму отдельных ссуд, не погашенных в данном году.

7. Вопросы

1. Затраты по займам могут быть капитализированы:

Всегда
Никогда
Иногда

2. Проценты по банковским овердрафтам, краткосрочным и долгосрочным займам являются единственными статьями, которые относятся к затратам по займам

Верно
Неверно

3. Квалифицируемые активы включают:

Запасы, готовящиеся к продаже в короткий срок
Активы, готовые к продаже или использованию при приобретении
Виски с определенным сроком выдержки

4. Сдача в аренду приобретенного вами и отремонтированного офисного здания является примером инвестиций в недвижимость. Этот актив не относится к квалифицируемым.

Верно
Неверно

5. Затраты по займам должны признаваться в качестве расходов и списываться в течение периода, в котором они возникли:

Только в случае, если актив относится к квалифицируемым активам.
При использовании заемных средств из разных источников.
Если затраты по займам связаны с текущими (быстро продаваемыми) запасами.

6. Затраты по займам учитываются:

Только кассовым методом;
Только методом начисления
Смешанным методом.

7. Капитализация затрат по займам возможна только при условии возможного получения компанией в будущем экономических выгод.

Верно
Неверно

8. Все прочие затраты по займам, которые не могут быть капитализированы, признаются в качестве расходов в период их возникновения.

Верно
Неверно

9. Любой инвестиционный доход от размещения средств займа, полученного для финансирования квалифицируемого актива, должен:

вычитаться из суммы затрат по займам,
добавляться к сумме затрат по займам,
показываться как инвестиционный доход в отчете о прибылях и убытках.

10. Сумма капитализированных затрат по займам должна превышать общую сумму затрат по займам, понесенных за период.

Верно
Неверно

11. Если займы из нескольких различных источников, в т.ч. целевой заем на квалифицируемый актив, получены только дочерней компании, то рассчитывается средневзвешенная сумма затрат только в отношении займов дочерней компании.

Верно
Неверно

12. Возмещаемая сумма актива - это:

чистая стоимость при возможной продаже;
стоимость для компании, если актив предполагается хранить на складе;
ценность использования, если актив предполагается использовать компанией;
только 1 и 2;
только 1 и 3.

13. При капитализации затрат существует риск, что балансовая стоимость актива увеличится настолько, что превысит возмещаемую сумму. Сумма затрат по займам, превышающая возмещаемую сумму:

Не учитывается;
Списывается на расходы;
Учитывается как доход.

14. Для начала капитализации необходимо:

Возникновение расходов по данному активу;
Возникновение затрат по займам;
Осуществление деятельности по подготовке актива для использования или продажи;
только 1 и 2;
1, 2 и 3;
только 2 и 3.

15. Общая стоимость расходов на квалифицируемый актив увеличивается на величину любых поступлений, промежуточных выплат или любых правительственных субсидий.

Верно
Неверно

16. Капитализация допускается по активам, которые не используются в деятельности текущего периода, а предназначены для использования в будущих периодах.

Верно
Неверно

17. Капитализация приостанавливается, если работа по созданию актива приостанавливается на длительный срок.

Верно
Неверно

18. Когда сооружение квалифицируемого актива завершается по частям, и каждая часть может использоваться в то время, как сооружение других частей продолжается:

Капитализация осуществляется по всему завершенному активу;
Капитализация осуществляется по каждой части отдельно.
Капитализация не осуществляется.

8. ОТВЕТЫ

Ответы на вопросы:

1. 3) 11. 1)

2. 2) 12. 5)

3. 3) 13. 2)

4. 2) 14. 5)

5. 3) 15. 2)

6. 2) 16. 2)

7. 1) 17. 1)

8. 1) 18. 2)

9. 1)

10. 2)

Примечание: в данном учебном пособии использованы следующие публикации компании ПрайсвотерхаусКуперс:

- Применение МСФО

- Новости МСФО

- Решения по бухгалтерскому учету и отчетности

УЧЕБНЫЕ ПОСОБИЯ ПО МСФО (история и авторское право)

(миллион скачанных копий)

Это последняя версия легендарных учебных пособий на русском и английском языке, подготовленных в рамках трех проектов TACIS при финансовой поддержке Европейского Союза (2003-2009 гг.), которые выполнялись по руководством PricewaterhouseCoopers. Эти пособия также размещены на веб-сайте Министерства финансов Российской Федерации.

В этой серии рассматриваются все стандарты, основанные на учете по МСФО. Она предназначена в качестве практического пособия для профессиональных бухгалтеров, желающих самостоятельно получить дополнительные знания, информацию и навыки.

Каждый сборник представляет собой самостоятельный краткий курс, рассчитанный не более чем на три часа занятий. Несмотря на то, что эти книги представляют собой часть серии материалов, каждая из них является самостоятельным курсом. Каждое учебное пособие включает в себя Информацию, Примеры, Вопросы для самостоятельного тестирования и Ответы. Предполагается, что пользователи имеют базовые знания в области бухгалтерского учета; если учебное пособие требует дополнительных знаний, это отмечается в начале раздела.

Три первых выпуска постоянно обновляются нами и доступны для свободного скачивания. Пожалуйста, сообщите об этом Вашим друзьям и коллегам. Что касается первых трех выпусков и обновленных текстов, авторское право на материалы каждого сборника принадлежит Европейскому Союзу, в соответствии с политикой которого разрешается их бесплатное использование в некоммерческих целях. Нам принадлежит авторское право на более поздние выпуски и доработанные версии, а также мы несем за них ответственность. Наша политика авторского права такая же, как и у Европейского Союза.

Мы хотим выразить особую благодарность Элизабет Апраксин (Европейский Союз), куратору вышеупомянутых проектов TACIS, Ричарду Дж. Грегсону (Партнер, PricewaterhouseCoopers), руководителю проектов, и всем нашим друзьям из bankir.ru, разместившим эти учебные пособия.

Партнеры по проекту TACIS: Росэкспертиза (Россия), ACCA (Великобритания), Agriconsulting (Италия), ФБК (Россия), и European Savings Bank Group (Брюссель).

Поделиться ссылкой на статью в соцсетях:

Ваше имя:
Ваш e-mail:	Укажите реальный и действующий e-mail адрес. На него будет выслан запрос о подтверждении регистрации.
Пароль:	Пароль должен содержать от 6 до 20 символов из списка: A-z 0-9 ! ? % @ # $ % ^ ~ & * \| / ( ) [ ] { } < > _ - + : ; . , ` и не может совпадать с логином.
Подтвердите пароль:
	Нажимая кнопку «Регистрация», я принимаю условия Пользовательского соглашения и даю своё согласие Администрации Сайта на обработку моих персональных данных, в соответствии с Федеральным законом от 27.07.2006 года №152-ФЗ «О персональных данных», на условиях и для целей, определенных Политикой конфиденциальности .