Корпоративная финансовая отчётность. Международные стандарты.

Журнал и практические разработки по МСФО и управленческому учету.

Главная О результатах заседаний Совета по МСФО (май 2011)

О результатах заседаний Совета по МСФО (май 2011)

Автор публикации

В мае 2011 г. прошли заседания СМСФО. Некоторые из них были совместными с участием членов ССФУ. Основными темами дискуссии стали работа над проектом по учету страховых контрактов, аренды, финансовых инструментов, признанием выручки и другие.

Ниже приводятся выдержки и решения по основным из них.

 

Учет страховых контрактов

 

Разделение нестраховых товаров и услуг

Советы обсудили, должны ли быть отделены нестраховые товары и услуги от договора страхования — в соответствии с принципом идентификации отдельных обязательств по совершению деятельности в проекте признания выручки. В результате сформулированы предварительные тезисы:

1. Предприятие должно учитывать как отдельный объект учета пул обещанных услуг и товаров (в качестве одного обязательства по совершению деятельности), если предприятие объединяет эти товары и/или услуги в единый элемент, который передается клиенту (если последний критерий выполняется, то предприятие не должно рассматривать критерии, указанные в п. 2).

2. Предприятие должно учитывать обещанный товар и/или услугу в качестве отдельного элемента обязательства по совершению деятельности, если:

• природа передачи товара или оказания услуги отличается от природы передачи других обещанных товаров или услуг в договоре;

• товар или услуга имеет свою отдельную, четкую функцию.

3. Товары или услуги имеют четкую функцию, если:

• предприятие регулярно продает товар или услугу отдельно или

• клиент может использовать товар или услугу либо самостоятельно, либо совместно с другими ресурсами, которые ему доступны.

Советы заявили о своем намерении полностью синхронизировать свои подходы в указанных вопросах и консультироваться с Рабочей группой по страхованию относительно проблемы практичности осуществления данных подходов.

 

Выделение инвестиционной составляющей

Советы предварительно решили, что страховщик должен разделять явные остатки на инвестиционных счетах, на которые начисляются однозначно связанные с ними доходы, основанные на суммах на таких счетах.

Советы указали, что такие инвестиционные счета с четко выделяемым балансом должны быть отделены от договора страхования с использованием критериев, основанных на тех, которые разрабатываются в проекте признания выручки для идентификации отдельных обязательств по совершению деятельности. При этом страховщик не будет обязан разделять неявные остатки на счетах.

Советы договорились рассмотреть в дальнейшем, существует ли четкий баланс счета, только тогда, когда страхователь может отозвать счета без риска потери страхового покрытия.

Все члены Совета по МСФО и большинство членов ССФУ поддержали эти решения.

Кроме того, Совет по МСФО предварительно решил, что страховщик будет обязан учитывать неразделенные явные инвестиционные счета в соответствии с существующими требованиями в отношении финансовых инструментов в МСФО с учетом будущих решений по распределению.

 

Отражение риска при измерении обязательств по договорам страхования

Совет по МСФО предварительно решил, что измерение обязательств по договорам страхования должно обязательно содержать прямые корректировки на риск. Такая корректировка должна будет определяться независимо от размера премий и пересчитываться в конце каждого отчетного периода. Одиннадцать членов СМСФО поддержали это решение, двое проголосовали против.

Со своей стороны члены ССФУ США приняли предварительное решение о том, что:

• модель измерения страхового контракта должна использовать подход «единой маржи прибыли», который обязывает признавать прибыль по мере того, как страховщик исполняет свое обязательство быть готовым возместить страхователю ущерб в случае наступления оговоренного контрактом неопределенного события в будущем, которое негативно отразится на страхователе;

• страховщик считается выполняющим свои обязательства по мере того, как он постепенно освобождается от подверженности риску, о чем свидетельствует постепенное сокращение изменчивости его оттока денежных средств;

• страховщик не должен производить регулярную переоценку единой маржи прибыли, чтобы пересчитывать ранее признанную прибыль;

• в модель оценки страхового контракта должен быть включен вопрос о тестировании контракта на его «обременительность» (как обязательная часть оценочной модели).

 

Большинство членов FASB поддержали эти решения.

Члены Советов по МСФО и СФУ согласились, что они будут продолжать изучать подходы друг друга, чтобы сделать их полностью сопоставимыми, в том числе в вопросах по раскрытию информации о страховых контрактах.

 

МСФО 9 «Финансовые инструменты»:

вопросы обесценения

 

Члены СМСФО и ССФУ обсудили вопросы проекта по учету обесценения финансовых инструментов с учетом откликов, полученных на дополнительный документ («модель ДД»), ранее выставленный на обсуждение общественности.

Советы рассмотрели четыре варианта учета обесценения:

1. Завершить подход, начатый и разработанный Советом по МСФО на основе обсуждений, которые имели место до интенсивной работы по конвергенции с ГААП США (т. е. подход учета потерь от обесценения «пропорционально времени» к активам в «хорошей книге» и ожидаемых потерь в течение полной жизни — к активам в «плохой книге»).

2. Завершить подход, начатый и разработанный Советом по СФУ на основе обсуждений, которые имели место до интенсивной работы по конвергенции с МСФО (т. е. признать все потери, ожидаемые в период «обозримого будущего»).

3. Завершить «модель ДД» с учетом полученных отзывов.

4. Разрабатывать изменения всех предыдущих предложений с учетом обратной связи от общественности, полученной Советами по поводу оригинального проекта и модели ДД.

 

Советы предварительно решили претворить в жизнь четвертую альтернативу. Была создана рабочая группа из членов обоих Советов, которой предстоит разработать конкретные предложения, такие как базовые модели обесценения и конкретные цели тестов и варианты учета обесценения финансовых инструментов. Эта группа должна будет разработать предложения, для того чтобы представить их обоим Советам в ближайшем будущем.

 

Учет аренды

 

Члены СМСФО и ССФУ продолжили обсуждение учета договоров аренды и обсудили:

• учет у арендатора;

• учет у арендодателя;

• модификации договора или изменения в обстоятельствах, произошедшие после даты начала срока аренды;

• переоценку различных опционов, содержащихся в договоре аренды (например, прекратить или продлить договор аренды либо выкупить предмет аренды);

• переоценку процентной ставки, содержащейся в договоре аренды;

• обесценение арендных активов;

• переоценку арендных активов;

• влияние курсовых разниц и другие вопросы.

 

Учет у арендатора

Советы предварительно решили, что арендаторы должны применять единый подход к учету всех имеющихся у них договоров аренды любого типа в соответствии с подходом, предложенным в предварительном проекте стандарта по учету договоров аренды. Такой учетный подход потребует от арендатора:

• изначально признавать обязательство по перечислению арендных платежей и право на использование актива, оба в сумме дисконтированной стоимости арендных платежей;

• впоследствии измерять обязательство по перечислению арендных платежей с использованием метода эффективной процентной ставки, а также

• амортизировать право на использование арендуемого актива на систематической основе, которая отражала бы характер и структуру потребления будущих экономических выгод.

 

Десять членов Совета по МСФО и пять членов Совета по СФУ согласились с таким подходом.

 

Учет у арендодателя

Советы обсудили правила учета договоров аренды арендодателями при использовании модели «право на использование актива». Были рассмотрены одноальтернативный и двухальтернативный подходы к учету арендодателем.

Советы предварительно решили, что при использовании одноальтернативного подхода:

• арендодатель должен прекратить признание части балансовой стоимости переданного актива;

• при первоначальном признании арендодатель должен будет измерить остаточную часть переданного актива как часть распределенной балансовой стоимости базового актива;

• впоследствии арендодатель должен будет переизмерять остаточную часть актива путем начисления суммы, основанной на размере остаточной части актива, в течение срока аренды, используя ставку, по которой арендодатель взимает платежи с арендатора.

 

Советы предварительно решили, что если будет принят двухальтернативный подход к учету аренды у арендодателя, то различия между этими двумя альтернативами будут основываться на критериях, связанных с определением того, переводит ли договор аренды все существенные риски и выгоды, связанные с собственностью на базовый актив, на арендатора. Эти критерии должны:

• включать критерий «справедливой стоимости»;

• включать критерий «переменной аренды»;

• не включать критерий «встроенных или неотъемлемых услуг».

 

Советы обсудили вопросы учета базового актива и остаточного актива при применении двухальтернативного подхода к учету у арендодателя.

Первая альтернатива: если в основном все риски и выгоды от владения базовым активом передаются арендатору и при этом арендодатель не применяет учет операционной аренды в существующих в настоящее время стандартах МСФО и ГААП США, то в будущем арендодатель будет должен:

• прекратить признание всей балансовой стоимости базового актива;

• при первоначальном признании измерить остаточный актив в размере приведенной (дисконтированной) суммы от оценочной стоимости базового актива в конце срока аренды. При этом дисконтирование осуществляется с использованием ставки, по которой арендодатель учитывает доходы, полученные от арендатора;

• впоследствии измерять остаточный актив путем производства начислений на сумму остаточного актива в течение срока аренды с учетом процентной ставки, по которой арендодатель учитывает доходы, полученные от арендатора.

 

В случае если все основные риски и выгоды от владения базовым активом не передаются арендатору, то арендодатель будет использовать подход, описанный в одноальтернативном варианте.

 

Изменение договора после даты начала срока аренды

Советы предварительно решили дать следующие указания относительно учета изменений, которые произошли после даты начала срока аренды:

• Изменения в договорных условиях контракта (модификации), которые являются существенными по отношению к существующему контракту, должны привести к изменению природы контракта и поэтому учитываются как новый контракт. Изменение считается существенным, если оно приводит к другому, отличному от первоначального определению, является ли договор договором аренды, или, если оно меняет представление относительно того, переводит ли договор все существенные риски и выгоды, связанные с собственностью на базовый актив, на арендатора.

• Изменение обстоятельств, кроме модификаций договорных условий контракта, которое будет влиять на оценку того, является ли договор договором аренды, должно привести к изменению предприятием учетного метода, которое отразило бы факт данного изменения природы договора.

• Изменение обстоятельств, кроме модификации договорных условий контракта, которое меняет представление относительно того, переводит ли контракт все существенные риски и выгоды, связанные с собственностью на базовый актив, на арендатора, не должно приводить к переоценке данного контракта или к изменению в его учетном подходе.

 

Курсовые разницы

Члены обоих Советов обсудили вопросы учета арендаторами договоров аренды, выраженных в иностранной валюте. Советы предварительно решили, что курсовые разницы, связанные с обязательствами по выплате лизинговых платежей, должны признаваться в составе прибыли или убытка в полном соответствии с правилами по учету курсовых разниц в соответствующих существующих стандартах МСФО и ГААП США.

 

Обесценение и переоценка

Советы обсудили вопрос отражения обесценения «права на использование актива» в учете арендатора. Советы решили подтвердить, что такое обесценение должно учитываться в рамках уже существующего руководства в МСФО и ГААП США по учету обесценения.

По вопросу переоценки «права на использование актива» в учете арендатора было решено позволить предприятиям производить переоценку «права на использование актива».

Также члены Советов обсудили, при каких обстоятельствах от арендатора или арендодателя потребуется пересмотреть ставку дисконтирования, которая используется для оценки приведенной стоимости лизинговых платежей.

Было решено, что ставка дисконтирования должна быть пересмотрена в ситуациях, когда изменения, указанные ниже, не были отражены в первоначальной оценке ставки дисконтирования:

• когда происходит изменение в составе арендных платежей, связанное с исполнением опциона, по которому арендатор изначально не имел значительного экономического стимула по его исполнению;

• когда происходит изменение в составе арендных платежей, связанное с изменением оценки того, имеет ли арендатор значительный экономический стимул для осуществления возможности продлить аренду или выкупить базовый актив.

 

Оба Совета решили, что арендатор или арендодатель должен определить пересмотренную ставку дисконтирования использованием ставки спот (т. е. действующую на дату переоценки) и затем применять эту ставку дисконтирования ко всем оставшимся арендным платежам (т. е. к оставшимся платежам по условиям первоначальной аренды плюс платежи в течение периода продления срока аренды или плюс платежи при исполнении арендатором права выкупа базового актива).

 

Признание выручки

 

На совместных заседаниях СМСФО и ССФУ было продолжено обсуждение проекта «Признание выручки». В частности, предварительные решения были приняты по следующим вопросам:

• требования к представлению и раскрытию информации об операционных контрактах предприятия с его клиентами;

• признание активов в связи с осуществлением затрат на приобретение контрактов;

• раскрытие информации об активах, признанных в связи с затратами на приобретение и выполнение контрактов;

• обесценение и амортизация активов, признанных в связи с затратами на приобретение и выполнение контрактов;

• обременительные контракты.

 

Представление активов и обязательств по контракту

Советы решили включить в текст стандарта пояснение, что предприятие может использовать в отчете о финансовом положении заголовки, отличные от слов «Активы, признанные в связи с контрактом» и «Обязательства по контракту», чтобы описать эти активы и обязательства в финансовой отчетности.

Тем не менее предприятие должно раскрыть достаточное количество информации, чтобы обеспечить пользователей финансовой отчетности возможностью четко различить безусловные права на вознаграждение (например, такие как дебиторская задолженность, даже независимо от того, выставлен ли счет дебитору или нет) и условные права на вознаграждение (как, например, активы, признанные в связи с контрактом).

 

Распределение выручки

Члены Советов решили, что:

• стандарт по учету выручки не должен предписывать конкретных категорий, по которым предприятие должно было бы производить разбивку и распределение выручки по видам. Вместо этого стандарт должен обеспечить понятный принцип разбивки выручки и предоставить примеры категорий, которые могут быть целесообразными;

• предприятие должно производить разбивку и распределение выручки по видам в своем отчете о совокупном доходе либо в примечаниях к финансовой отчетности.

 

Кроме того, от предприятий не будет требоваться производить разбивку убытков от обесценения по видам связанной с ними выручки (эти убытки связаны с клиентским кредитным риском и представляются сразу под строкой «Выручка»).

 

Сверка активов и обязательств, связанных с контрактом

Члены Советов пояснили, что в процессе составления примечаний по раскрытию информации о контрактах предприятие должно будет включать дополнительные строки в таблицу сверки активов и обязательств по контракту, если эти дополнительные согласующие элементы будут необходимы для понимания изменений в размере активов или обязательств, связанных с контрактом. Также было предварительно решено, что предприятие не должно включать подобные согласующие элементы в строки сверки, если эти элементы сверки не будут полезными для объяснения существенных изменений в размерах активов или обязательств, связанных с контрактом.

 

Раскрытие остающихся обязательств по исполнению контрактов

Советы предварительно решили, что предприятия должны будут раскрывать сумму затрат по контрактам (т. е. себестоимость его исполнения для предприятия), которая относится к оставшейся части исполнения обязательств по контрактам. Контракты, на которые распространяется это требование, должны удовлетворять обоим следующим признакам:

• ожидаемый срок исполнения контракта на момент его заключения составлял более одного года;

• контракт содержит условия, в результате которых предприятие на практике вынуждено применять каждый шаг модели поэтапного признания выручки (т. е. предприятие должно определять себестоимость выполнения им контракта с заказчиком и затем распределять эту себестоимость по отдельным этапам исполнения контракта в целях корректного признания соответствующих поэтапных выручки и прибыли за период).

 

Предприятия не должны будут предоставлять и раскрывать подобную информацию, если на практике таким предприятиям не нужно специально применять модель поэтапного признания выручки и прибыли (например, для некоторых контрактов типа «время и материалы»).

Также, в связи с остающимися обязательствами по исполнению контрактов, предприятие должно будет раскрыть в примечаниях к отчетности, когда оно ожидает получение тех сумм, которые будут признаны в качестве выручки:

• либо на количественной основе, в виде таблицы, путем формирования «временных корзин», которые будут наиболее подходящими в течение всего срока договора;

• либо при помощи текстового описания и использования комбинации как количественной, так и качественной информации.

 

Обесценение активов, признанных в связи с капитализацией затрат, понесенных

при приобретении контрактов

Советы решили, что предприятие должно признать убыток от обесценения указанных активов в той степени, в какой балансовая стоимость данных активов превышает разницу а – б, где:

а — размер вознаграждения, которое предприятие рассчитывает получить в обмен на товары или услуги, к которым относится указанный актив;

б — оставшиеся затраты, которые непосредственно связаны с предоставлением этих товаров или услуг.

При этом для МСФО реверсирование ранее признанных убытков от обесценения является обязательным при условии прекращения существования условий обесценения. Для ГААП США, напротив, реверсирование предыдущих убытков от обесценения запрещено. Это остается существенной разницей при подходах СМСФО и ССФУ к учету обесценения.

 

Амортизация активов, признанных в связи с затратами на приобретение

контрактов

Члены Советов решили, что предприятие должно амортизировать указанные активы на систематической основе с учетом модели и характера передачи товаров или оказания услуг, к которым относится данный актив (т. е. капитализированные затраты, понесенные при приобретении контракта).

Кроме того, было пояснено, что подобный актив может быть связан с товарами или услугами, предоставляемыми в рамках будущих контрактов с одним клиентом (т. е. с учетом исполнения опций по возможному продлению или расширению контракта).

 

Признание активов, связанных с затратами на приобретение контрактов

Советы решили, что для целей практической целесообразности предприятиям будет разрешено вместо признания подобных активов списывать затраты на приобретение контрактов, однако только при условии, что срок исполнения таких контрактов — один год или менее. В последнем случае предприятие будет иметь право по своему выбору признавать затраты по приобретению контракта в составе расходов периода по мере их возникновения.

 

Обременительные контракты

Члены Советов решили ограничить применение теста на обременительность контракта только теми контрактами, которые предприятие выполняет в течение определенного времени, а не одномоментно (например, долгосрочные контракты на оказание услуг).

Кроме того, было решено, что расходы, которые предприятие должно будет рассматривать при проведении теста на обременительность, будут являться суммой, наименьшей из двух нижеследующих:

1) расходы, которые являются непосредственно необходимыми для удовлетворения всех обязательств по контракту, или

2) все и любые суммы, которые предприятие должно было бы заплатить, чтобы расторгнуть договор и окончательно прекратить свои обязательства по нему.

Поделиться ссылкой на статью в соцсетях:
Комментарии к статье
Все комментарии (0)
РЕГИСТРАЦИЯ
Ваше имя:
Ваш e-mail:

Укажите реальный и действующий e-mail адрес. На него будет выслан запрос о подтверждении регистрации.

Пароль:

Пароль должен содержать от 6 до 20 символов из списка: A-z, 0-9, ! @ # $ % ^ & * ( ) _ - + и не может совпадать с логином.

Подтвердите пароль:
Нажимая кнопку «Регистрация», я принимаю условия Пользовательского соглашения и даю своё согласие Администрации Сайта на обработку моих персональных данных, в соответствии с Федеральным законом от 27.07.2006 года №152-ФЗ «О персональных данных», на условиях и для целей, определенных Политикой конфиденциальности.
Авторизация Забыли пароль?
АВТОРИЗАЦИЯ
Ваш e-mail:
Пароль:
Регистрация Забыли пароль?
ВОСТАНОВЛЕНИЕ ПАРОЛЯ
Ваш e-mail:

Введите e-mail, указанный Вами при регистрации. На него будет выслан Ваш пароль.

Авторизация Регистрация
Техподдержка

Пожалуйста, оставьте ваше сообщение. Служба поддержки обработает Ваше сообщение в рабочие часы — 10:00–19:00 (Мск). Не забудьте указать как с Вами можно связаться.

Ваше имя:
Ваш e-mail:
Текст сообщения:
Активация подписки
Код активации: - - -

Например: 2QJGF-26XUH-F3RTD-BP49V

ОТ РЕДАКЦИИ