Корпоративная финансовая отчётность. Международные стандарты.

Журнал и практические разработки по МСФО и управленческому учету.

Главная Внеоборотные активы и группы выбытия, предназначенные для продажи

Внеоборотные активы и группы выбытия, предназначенные для продажи

Автор публикации

Леснова Юлия Вячеславовна

директор ООО АФ «Аудиторско-консалтинговый центр».

Внеоборотные активы (или реализуемая группа) классифицируются как предназначенные для продажи, если их балансовая стоимость будет возмещена благодаря сделке купли-продажи, а не посредством дальнейшей эксплуатации.

Действие стандарта МСФО (IFRS) 5 не ограничивается только внеоборотными материальными активами. Стандарт применяется ко всем признанным долгосрочным активам и ко всем группам выбытия, имеющимся у компании. Так, помимо материальных активов в состав активов для продажи могут быть включены нематериальные активы или дочерняя компания.

Действие стандарта IFRS 5 не распространяется на оборотные активы, реализуемые в ходе обычной деятельности. Внеоборотными активами, удерживаемыми для продажи, не могут считаться и внеоборотные активы, которые реализуются в рамках обычной торговой деятельности. В этом случае активы также следует расценивать как запасы, учет которых регулируется МСФО (IAS) 2 «Запасы».

МСФО (IFRS) 5 должен применяться для учета всех внеоборотных активов и всех групп выбытия, кроме:

– отложенных налоговых активов (регулируются МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»);

– активов, связанных с вознаграждениями работникам (МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»);

– финансовых активов, подпадающих под требования МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»;

– внеоборотных активов, порядок учета которых основан на справедливой стоимости (МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная собственность»);

– биологических активов, которые оцениваются по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу и расходов на приобретение (МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»);

– прав по договорам страхования (МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования»).

 

Перевод в категорию «предназначенные для продажи»

Для того чтобы классифицировать внеоборотные активы в качестве предназначенных для продажи, должны одновременно выполняться следующие условия:

– актив должен быть готов к немедленной продаже в его нынешнем состоянии;

– осуществление сделки должно быть высоковероятным.

 

Для того чтобы продажа характеризовалась высокой степенью вероятности, руководство компании должно иметь твердое намерение осуществить план такой продажи, а также проводить активную программу поиска покупателя и осуществления плана продаж.

Предполагаемая продажа должна быть осуществлена в течение одного года с даты классификации актива как предназначенного для продажи. При этом не должны предполагаться существенные изменения плана или его аннулирование.

Активы, приобретенные специально для перепродажи, учитываются в соответствии с IFRS 5, если удовлетворяют перечисленным выше условиям, т. е. совершение сделки купли-продажи с большой вероятностью предполагается в течение одного года. Если же критерии признания актива в качестве предназначенного для продажи на момент приобретения еще не соблюдены, то актив может быть включен в данную категорию при условии, что указанные критерии будут соблюдены в течение 3 месяцев.

Критерий классификации должен выполняться на день составления отчета. Если соблюдение критерия обеспечивается уже после отчетной даты, но до утверждения финансовой отчетности, соответствующая информация должна быть приведена в примечаниях к отчетности.

После классификации в качестве предназначенных для продажи внеоборотные активы должны учитываться по правилам, которые отражены в стандарте IFRS 5. Процесс перевода актива в категорию «предназначенные для продажи» сопровождается прекращением начисления амортизации и его переоценкой.

Оценка внеоборотных активов, удерживаемых для продажи, осуществляется по наименьшей из величин:

– балансовой стоимости;

– справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.

 

Если ожидается, что продажа состоится более чем через год, то компания обязана оценивать затраты на продажу по их дисконтированной стоимости. Любое возникающее во времени возрастание дисконтированной стоимости затрат на продажу относится к финансовым расходам, с отражением в отчете о совокупном доходе.

Непосредственно перед первоначальной классификацией актива в качестве предназначенного для продажи значение балансовой стоимости данного актива должно оцениваться в соответствии с применимыми стандартами до реклассификации.

 

Пример 1

Оценка основных средств, классифицированных как предназначенные для продажи

Компания «М» отражает основные средства по переоцененной стоимости. 1 марта 2008 г. компания «М» приняла решение о продаже одного из своих самолетов и начала активный поиск покупателя. Данный самолет учитывался в отчетности компании по состоянию на 1 января 2008 г. по справедливой стоимости в сумме 100 000 000 долл. США. На данную дату амортизируемая величина составляла 84 000 000 долл. США, предполагаемый срок полезной службы на эту дату установлен 10 лет. На 1 марта 2008 г. рыночная стоимость самолета оценивалась в 130 000 000 долл. США, а затраты на продажу – 20 000 000 долл. США. Эти оценочные данные оставались верны на 31 декабря 2008 г. Финансовый год заканчивается 31 декабря 2008 г.

Данный актив будет рассматриваться как предназначенный для продажи и учитываться в соответствии с положениями МСФО (IFRS) 5, т. е. по наименьшей из двух величин: балансовой стоимости на дату первоначального признания и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.

При расчете балансовой стоимости используется ранее применявшаяся база оценки, поэтому переоценка проводится в соответствии с МСФО (IAS) 16 «Основные средства» непосредственно до рекласссификации.

До переоценки на 1 марта 2008 г. балансовая стоимость основного средства (самолета) составила:

 

100 000 000 – 84 000 000 / 10 лет × 2 месяца / 12 месяцев = 98 600 000 долл. США.

 

Амортизация за январь – февраль 2008 г. составила сумму 1 400 000 долл. США и будет отражена за 2008 г. по статье «Амортизация» в отчете о совокупном доходе.

Непосредственно перед первоначальной классификацией актива в качестве предназначенного для продажи значение балансовой стоимости составляет 130 000 000 долл. США (по переоцененной стоимости), т. е. прирост стоимости переоценки составляет:

 

130 000 000 – 98 600 000 = 31 400 000 долл. США.

 

Дт «Основное средство / самолет» – 31 400 000

Кт «Дооценка» – 31 400 000

 

При реклассификации актива полученная балансовая стоимость актива в сумме 130 000 000 долл. США сравнивается с расчетной справедливой стоимостью за вычетом затрат на продажу, состав-

ляющих сумму:

 

130 000 000 – 20 000 000 = 110 000 0000 долл. США.

 

Дт «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи / самолет» – 110 000 000

Дт «Убыток от обесценения» – 20 000 000

Кт «Основное средство / самолет» – 130 000 000

 

Разница в 20 000 000 долл. США будет списываться на результаты периода в отчете о совокупном доходе. Дальнейший износ не начисляется после даты классификации актива как предназначенного для продажи. На дату продажи актива любой остаток на счете дооценки в отношении данного актива относится на нераспределенную прибыль в отчете о совокупном доходе.

 

Пример 2

Оценка группы выбытия, классифицированной как предназначенная для продажи

1 марта 2008 г. компания «М» приняла решение продать дочернюю компанию «Д», где доля участия материнской компании составляет 100 %. Хозяйственная деятельность дочерней компании «Д» существенно отличается от бизнеса материнской компании. Чистые активы дочерней компании «Д» на 1 марта 2008 г. были отражены в консолидированной финансовой отчетности материнской компании по чистой балансовой стоимости в 10 000 000 долл. США и составляли:

– активы – 17 000 000;

– деловая репутация – 1 000 000;

– обязательства – 8 000 000.

 

1 марта 2008 г. материнская компания «М» начала поиск покупателя, и по первоначальным предложениям покупателей цена реализации (без учета дополнительных затрат, связанных с продажей) могла бы составить 9 500 000 долл. США. Ни один из идентифицируемых активов компании не обесценился. Балансовая стоимость идентифицируемых чистых активов, отраженная в консолидированном балансе по состоянию на 31 декабря 2008 г. (на конец финансового года), была приблизительно равна их балансовой стоимости на 1 марта 2008 г. Ожидается, что сделка купли-продажи состоится не позднее 1 марта 2009 г.

С 1 марта 2008 г. компания «Д» будет рассматриваться как дочерняя компания, предназначенная для продажи, на тех основаниях, что ее балансовая стоимость будет возмещаться главным образом посредством операции по ее продаже и ведется активный поиск покупателя компании. С данного момента активы и обязательства дочерней компании будут отдельно представляться в консолидированном балансе по наименьшей из двух величин: их балансовой и справедливой стоимости (за вычетом затрат на продажу). В данном случае наименьшим значением является справедливая стоимость, равная 9 500 000 долл. США. При этом признается убыток 500 000 долл. США, и он относится на деловую репутацию, которая будет иметь новую балансовую стоимость 500 000 долл. США.

Следовательно, компания «М» в консолидированной финансовой отчетности отразит:

– активы – 17 000 000;

– деловую репутацию – 500 000;

– обязательства – 8 000 000.

 

Амортизация после данной даты на активы дочерней компании не начисляется.

 

Обесценение группы выбытия

Согласно параграфу 22 МСФО (IFRS) 5 убыток от обесценения, признанный применительно к группе выбытия, должен уменьшать балансовую стоимость долгосрочных активов в группе, с соблюдением очередности распределения, установленной параграфом 104 МСФО (IAS) 36, т. е. следующим образом:

– сначала для уменьшения балансовой стоимости любой деловой репутации, распределенной на данную генерирующую единицу (группу единиц);

– затем на другие активы единицы (группы единиц) пропорционально балансовой стоимости каждого актива в составе единиц (группы единиц).

 

В результате оценки внеоборотного актива по справедливой стоимости компания признает убыток от обесценения. Дальнейшее восстановление резерва под обесценение возможно в размере, не превышающем сумму накопленных убытков от обесценения.

 

Пример 3

Распределение убытка от обесценения по группе выбытия

1 марта 2008 г. компания «М» приняла решение продать группу активов, которые были оценены следующим образом:

 

Активы

Балансовая стоимость активов по группе выбытия до их классификации как предназначенных для продажи, долл. США

Балансовая стоимость активов по группе выбытия непосредственно перед их классификацией как предназначенных для продажи, долл. США

Гудвилл

1 000 000

1 000 000

Основные средства:

 

 

– учитываемые по переоцененной стоимости

5 000 000

4 500 000

– учитываемые по первоначальной стоимости

7 000 000

7 000 000

Запасы

5 000 000

4 700 000

Финансовые активы, предназначенные для продажи

4 000 000

3 700 000

Итого

22 000 000

20 900 000

 

Компания признает убыток в сумме 1 100 000 долл. США до момента классификации группы выбытия как предназначенной для выбытия.

1 марта 2008 г. компания «М» начала поиск покупателя, и по первоначальным предложениям покупателей цена реализации (без учета дополнительных затрат, связанных с продажей) могла бы составить 19 000 000 долл. США. Компания обязана признать убыток от обесценения на дату классификации группы выбытия в сумме 1 900 000 долл. США. Данный убыток будет распределен согласно IAS 36 следующим образом:

 

Активы

Балансовая стоимость активов по группе выбытия непосредственно перед их классификацией как предназначенных для продажи

Распределенный убыток от обесценения

Гудвилл

1 000 000

(1 000 000)

Основные средства:

 

 

– учитываемые по переоцененной стоимости

4 500 000

(352 174)

900 000 × 4 500 000 / / 11 500 000

– учитываемые по первоначальной стоимости

7 000 000

(547 826)

900 000 × 7 000 000 / / 11 500 000

Запасы

4 700 000

0

Финансовые активы, предназначенные для продажи

3 700 000

0

Итого

20 900 000

(1 900 000)

 

Убыток от обесценения относится на уменьшение балансовой стоимости гудвилла, а затем распределяется на другие активы, за исключением запасов и финансовых активов, классифицированных как предназначенные для продажи.

Балансовая стоимость активов по группе выбытия после распределения убытка от обесценения будет оценена следующим образом:

 

Активы

Балансовая стоимость активов по группе выбытия, предназначенной для продажи

Гудвилл

0

Основные средства:

 

– учитываемые по переоцененной стоимости

4 147 826

– учитываемые по первоначальной стоимости

6 452 174

Запасы

4 700 000

Финансовые активы, предназначенные для продажи

3 700 000

Итого

19 000 000

 

Раскрытие информации

Стандарт устанавливает следующие требования в отношении представления информации об активах (группах выбытия), предназначенных для продажи:

– Внеоборотные активы (группы выбытия) должны представляться в балансе отдельно.

– Обязательства группы выбытия, классифицированной в качестве предназначенной для продажи, должны также представляться отдельно от других обязательств.

 

Такие активы и обязательства запрещено зачитывать друг против друга и представлять одной суммой.

Внеоборотные активы или группы выбытия, которые предполагается перевести на консервацию, не классифицируются как предназначенные для продажи.

Внеоборотные активы, которые предполагается перевести на консервацию, – это активы, которые, как правило, используются до конца срока их полезной службы и которые предполагается скорее сдать в утильсырье или демонтировать, чем продать. Их балансовая стоимость будет возмещаться посредством продолжения использования внутри компании.

Однако если группа выбытия, которую предполагается перевести на консервацию:

– представляет отдельное крупное подразделение бизнеса или географического сегмента компании;

– является частью скоординированного плана, разработанного для выбытия отдельного крупного подразделения или географического сегмента компании;

– является дочерней компанией, приобретенной исключительно в целях перепродажи, то результаты деятельности и потоки денежных средств, относящиеся к группе выбытия, представляются в финансовой отчетности как прекращенная деятельность на дату, когда прекращается использование средств, включенных в группу выбытия.

 

Внеоборотный актив, использование которого временно прекращается, не является законсервированным.

Согласно внесенным в 2008 г. поправкам в МСФО (IFRS) 5 активы и обязательства дочерней компании, в отношении которой на отчетную дату существует твердое намерение реализовать план по продаже части вложений в нее (при этом будет потерян контроль), следует отражать в консолидированной отчетности в качестве удерживаемых для продажи, а результаты деятельности – как результаты от прекращенной деятельности в отчете о совокупном доходе. Такой учет применяется ко всей дочерней компании, а не только к выбывающей части.

 

Перевод из категории «предназначенные для продажи»

Намерение руководства компании в отношении реализации актива могут измениться. Соответственно в случае пересмотра плана продаж актива (группы активов) необходимо переклассифицировать активы в другую категорию в зависимости от направления использования и переоценить.

Согласно стандарту МСФО (IFRS) 5 актив после перевода из категории предназначенных для продажи должен быть оценен по наименьшей из двух величин:

– балансовой стоимости до классификации актива в качестве предназначенного для продажи, с корректировкой на любую амортизацию или переоценку, которая была бы признана, если бы данный актив (или группа выбытия) не был классифицирован как предназначенный для продажи;

– возмещаемой стоимости (на момент перевода из категории активов, предназначенных для продажи).

 

При возврате актива из категории предназначенных для продажи восстанавливается информация о балансовой стоимости, по которой актив учитывался до переклассификации. Затем доначисляется амортизация и проводится процедура переоценки и обесценения так, как если бы перевод актива в категорию активов, предназначенных для продажи, не осуществлялся.

Компания обязана учитывать корректировки балансовой стоимости актива, классификация которого в качестве предназначенного для продажи отменена, в прибыли от продолжающейся деятельности в период, в котором больше не удовлетворяются критерии классификации.

Поделиться ссылкой на статью в соцсетях:
Комментарии к статье
Все комментарии (0)
РЕГИСТРАЦИЯ
Ваше имя:
Ваш e-mail:

Укажите реальный и действующий e-mail адрес. На него будет выслан запрос о подтверждении регистрации.

Пароль:

Пароль должен содержать от 6 до 20 символов из списка: A-z, 0-9, ! @ # $ % ^ & * ( ) _ - + и не может совпадать с логином.

Подтвердите пароль:
Нажимая кнопку «Регистрация», я принимаю условия Пользовательского соглашения и даю своё согласие Администрации Сайта на обработку моих персональных данных, в соответствии с Федеральным законом от 27.07.2006 года №152-ФЗ «О персональных данных», на условиях и для целей, определенных Политикой конфиденциальности.
Авторизация Забыли пароль?
АВТОРИЗАЦИЯ
Ваш e-mail:
Пароль:
Регистрация Забыли пароль?
ВОСТАНОВЛЕНИЕ ПАРОЛЯ
Ваш e-mail:

Введите e-mail, указанный Вами при регистрации. На него будет выслан Ваш пароль.

Авторизация Регистрация
Техподдержка

Пожалуйста, оставьте ваше сообщение. Служба поддержки обработает Ваше сообщение в рабочие часы — 10:00–19:00 (Мск). Не забудьте указать как с Вами можно связаться.

Ваше имя:
Ваш e-mail:
Текст сообщения:
Активация подписки
Код активации: - - -

Например: 2QJGF-26XUH-F3RTD-BP49V

ОТ РЕДАКЦИИ