Трансформационные корректировки по основным средствам. Часть 2

Автор публикации

Волегова Наталья Викторовна

генеральный директор ООО "В2В Консультации".

ПЕРЕЙТИ К ЧАСТИ 1

Рассмотрим выполнение описанных корректировок на примере.

Пример

Компания «Альфа» в течение 2009 г. осуществляла свою основную деятельность – производство фруктовых соков. В ее учете были отражены все операции согласно РСБУ. На 31 декабря 2009 г. ей необходимо сделать трансформацию годовой отчетности из РСБУ в МСФО. В учете «Альфы» отражены операции, указанные ниже. Начальные данные по РСБУ указаны в табл. 2.

Таблица 2

Оборотно-сальдовая ведомость, тыс. руб.

Операции – первоначальное признание

«Альфа» приобрела многолетние насаждения по стоимости 100 000 руб.

Корректировка 1 – «Реклассификация активов, не относящихся к ОС».

 «Альфа» приобрела ОС стоимостью 20 000 руб. Согласно учетной политике МСФО минимальная граница стоимости ОС равна 50 000 руб.

Корректировка 2 – «Списание ОС».

На забалансовом счете «Альфы» учтена недвижимость, полученная по договору аренды. Согласно МСФО аренда является финансовой, следовательно, такую недвижимость следует признать на балансовом счете «ОС». Стоимость недвижимости составила 700 000 руб.

Корректировка 3 – «Реклассификация активов, относящихся к ОС».

Операции – первоначальная оценка

«Альфа» приобрела ОС. Согласно условиям покупки компания должна оплатить 100 000 руб. в момент передачи ОС и еще 100 000 руб. через три года. Кроме того, «Альфе» необходимо ликвидировать приобретенное ОС через 5 лет. Предполагаемые затраты по ликвидации – 30 000 руб.

Эффективная процентная ставка по аналогичному кредиту составляет 10 %.

Корректировка 4 – «Перерасчет первоначальной стоимости ОС».

Для начала необходимо сделать следующие расчеты по определению первоначальной стоимости ОС согласно МСФО:

– дисконтирование при отсрочке платежа по ОС;

– дисконтирование затрат по ликвидации.

Дисконтирование при отсрочке платежа по ОС рассчитывается по формуле:

PV = FV / (1 + t)ⁿ ,

где

PV – текущая стоимость;

FV – будущая стоимость;

t – ставка дисконтирования;

n – количество периодов.

PV = 100 000 руб. / (1 + 0,1)^{3 года} = 75 131 руб. – включается в стоимость ОС.

Дисконтирование затрат по ликвидации рассчитывается по аналогичной формуле:

PV = 30 000 руб. / (1 + 0,1)^{5 лет} = 18 628 руб. – включается в стоимость ОС.

Первоначальная стоимость ОС равна 100 000 руб. (оплачено сразу по договору) + 75 131 руб. (дисконтированная сумма оплаты по договору через 3 года) + 18 628 руб. (дисконтированные затраты по ликвидации ОС через 5 лет) = 193 759 руб.

Операции – обмен активами

«Альфа» обменяла легковой автомобиль на КАМАЗ. По справедливой стоимости оба актива почти равны (легковой автомобиль – 290 000 руб., КАМАЗ – 300 000 руб.). Но этот обмен позволяет компании увеличить объем денежных потоков, так как КАМАЗ будет использоваться «Альфой» более эффективно. Согласно МСФО такой обмен является «коммерческим», следовательно, полученное ОС оценивается по справедливой стоимости либо легкового автомобиля, либо КАМАЗа. Но более очевидна в данном случае справедливая стоимость КАМАЗа, так как она является его непосредственной стоимостью.

В российском и международном (т. е. по МСФО) учете «Альфы» балансовая стоимость ОС (легкового автомобиля) составила 200 000 руб.

Корректировка 5 – «Перерасчет балансовой стоимости полученного ОС из-за изменения объема денежных потоков (т. е. коммерческого обмена).

Операции – последующие затраты

На полученный в обмен КАМАЗ компания понесла несущественные расходы (покраска кузова) – 10 000 руб. Эти затраты позволяют улучшить первоначальные показатели функционирования ОС, но не позволят получить будущих экономических выгод. По РСБУ эти расходы были включены в стоимость КАМАЗа.

Корректировка 6 – «Перерасчет балансовой стоимости ОС из-за возникновения последующих затрат на ОС».

Операции – амортизация

В целях составления отчетности по МСФО «Альфа» пересмотрела метод начисления амортизации по оборудованию, позволяющему получить фруктовый сок. Линейный метод начисления амортизации был изменен на производственный.

В учетной политике по РСБУ указан линейный метод начисления амортизации.

Величина недоначисленной амортизации при использовании производственного метода составила 150 000 руб. (расчетная величина).

Согласно РСБУ была начислена амортизация в размере 2 млн руб.

Корректировка 7 – «Доначисление/сторно начисленной амортизации».

Операции – последующая оценка

Согласно российской учетной политике компании «Альфа» последующая оценка ОС производится по исторической (первоначальной) стоимости.

Согласно учетной политике по МСФО компании ОС подразделяются на классы, некоторые из них оцениваются по переоцененной стоимости, другие – по первоначальной стоимости.

Необходимо переоценить ОС, которые относятся к соответствующему классу.

Так, в учете отражены погрузчики, которые необходимо переоценить согласно МСФО.

На отчетную дату отрицательная разница в балансовой и справедливой стоимости ОС составила –500 000 руб. Ранее по данным ОС была дооценка в размере 300 000 руб. Следовательно, необходимо (см. схему 4):

– списать со счета «Резерв переоценки (капитал)» 300 000 руб.;

– оставшуюся сумму уценки отнести на ОПУ (т. е. на счет «Обесценение ОС» на сумму 200 000 руб. (500 000 – 300 000)).

Корректировка 8 – «Доначисление/сторно балансовой стоимости ОС».

Пример пересчета суммы амортизации при переоценке ОС рассмотрен в статье «Основные средства в МСФО и российском учете» (Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты, № 3, 2009 г.).

Операции – обесценение ОС

В учете «Альфы» отражено оборудование, стоимость которого на отчетную дату по МСФО определяется по первоначальной стоимости за минусом накопленной амортизации и убытков от обесценения.

Так как экономическая ситуация в стране, где осуществляет свою деятельность «Альфа», ухудшилась, произошел ряд банкротств аналогичных компаний. На рынке в большом количестве продается оборудование (аналогичное оборудованию «Альфы») по стоимости ниже, чем оно отражено в балансе «Альфы». Это один из существенных факторов, способствующих обесценению активов (см. МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»).

Балансовая стоимость оборудования «Альфы» больше справедливой стоимости аналогичного оборудования на 100 000 руб.

Корректировка 9 – «Доначисление/сторно балансовой стоимости ОС».

Операции – выбытие ОС

На 31 декабря 2009 г. в учете «Альфы» отражена стоимость ОС, риски и выгоды по которому перешли третьей стороне посредством продажи. Право собственности и ОС пока остались у «Альфы».

По МСФО такое ОС должно быть списано.

Балансовая стоимость ОС составляет 150 000 руб.

Корректировка 10 – «Выбытие/сторно выбытия ОС».

Из-за сокращения производства «Альфа» намеревается продать часть оборудования, которое она долгое время использовала. Вероятность продажи в течение будущих трех месяцев после отчетной даты велика. Балансовая стоимость оборудования – 300 000 руб.

Корректировка 11 – «Реклассификация ОС, предназначенного для продажи».

Перенесем корректировки в трансформационную таблицу (табл. 3).

Таблица 3

Трансформационная таблица

Для удобства значения в табл. 3:

– относящиеся к дебету, отражены положительными суммами (например, 10);

– относящиеся к кредиту, отражены отрицательными суммами (например, (10)).

Корректировки, которые увеличивают статью баланса или ОПУ по дебету, отражаются положительными суммами (например, 10), которые уменьшают – отрицательными суммами (например, (10)).

Итоговая строка, равная нулю, означает, что дебет равен кредиту (т. е. оборотно-сальдовая ведомость составлена правильно). Эта строка суммирует все величины на верхних строчках, что позволяет контролировать процесс трансформации.

Исходя из полученной оборотно-сальдовой ведомости, с учетом всех корректировок (т. е. столбец «МСФО»), можно составлять баланс и ОПУ.

Таким образом, значения по МСФО отличаются от значений по РСБУ, что свидетельствует о том, что трансформационные корректировки существенно влияют на показатели финансовой отчетности.