Корпоративная финансовая отчётность. Международные стандарты.

Журнал и практические разработки по МСФО и управленческому учету.

Главная МСФО (IAS) 12 НАЛОГИ НА ПРИБЫЛЬ

МСФО (IAS) 12 НАЛОГИ НА ПРИБЫЛЬ

УЧЕБНЫЕ ПОСОБИЯ ПО МСФО
(миллион скачанных копий в более чем 120 странах)

Вас приветствует десятый выпуск (2017 г.)  учебных пособий по МСФО, выходящих в рамках проекта TACIS при поддержке Евросоюза!  Первый выпуск состоялся в 2003 году.  У нас появилась новая книга  МСФО (IFRS)17 «Страховые контракты». В этом выпуске книги дополнены статьями: Отложенные налоги: единственный путь к их изучению – важная статья для практиков, преподавателей, тренеров и студентов и МСФО. Разрушение мифов – рассматривает различные аспекты преподавания МСФО по каждому стандарту, включая ряд мнений и тем для обсуждения. Комментарии через LinkedIn выразили огромную признательность за обе статьи.

Комплект пособий предлагает отдельную книгу для каждого стандарта, плюс три книги по консолидации. Учет финансовых инструментов рассматривается в МСФО (IAS)  32/39 (книга 3) и в МСФО (IFRS) 9.  МСФО (IFRS) 7 дополнен подходом FINREP, который иллюстрирует практическое применение этого стандарта и форматы его представления. Дополняет весь комплект введение в МСФО и трансформационная модель российской бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО. Каждая книга включает в себя Информацию, Примеры, Вопросы для самостоятельного тестирования и Ответы.

Выражаем искреннюю признательность тем, кто сделал возможными эти издания, а также  вам, наши читатели из множества стран за вашу неизменную поддержку. Я хотел бы выразить особую благодарность Игорю Сухареву из Министерства Финансов, рекомендовавшему наши пособия ссылкой на сайте Министерства, Марку Финасу за обеспечение ссылок на публикации, Гульнаре Махмутовой  за перевод на русский язык и редакцию, Марине Корф и Антону Арнаутову (bankir.ru) за оказанную помощь, советы и продвижение материалов  на своем сайте. Сергей Дорожков  и Элина Бузина из Института Банковского Дела Ассоциации Российских банков (http://finprioritet.ru/) провели отличные курсы МСФО по всем стандартам, которые позволили нам протестировать этот материал и обрести совместно с участниками новый взгляд на него. Пожалуйста, присоединяйтесь к нам и к лучшему консолидированному курсу в России!
Также благодарим нашего друга и соратника Сильвию Махутову: silvia.mahutova@ifrsbox.com.

На последней станице приведены примечания, разъясняющие авторские права  и историю самой серии.
Пожалуйста, расскажите своим друзьям и коллегам, где найти наши пособия. Мы надеемся, что вы сочтете их полезными для себя.


Робин Джойс 

Профессор Финансового Университета при Правительстве Российской Федерации 

Почётный профессор Сибирской Академии Финансов и Банковского Дела

Приглашенный профессор,     Российский экономический университет им. Плеханова

                                                                                                                                                                   Москва, Россия 2017г.

 Редактор: ГРМ



СОДЕРЖАНИЕ   

1. ВВЕДЕНИЕ
2. МСФО (IAS) 12 ДЛЯ БАНКОВ
3. ОПРЕДЕЛЕНИЯ
4. ТЕКУЩИЙ НАЛОГ
5. ОТЛОЖЕННЫЙ НАЛОГ – ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ
6. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ НАЛОГОВ
7. КОРРЕКТИРОВКИ ПО СПРАВЕДЛИВОЙ СТОИМОСТИ
8. АКТИВЫ ПО ОТЛОЖЕННОМУ НАЛОГУ
9. ОПРЕДЕЛЕНИЕ СООТВЕТСТВУЮЩИХ СТАВОК НАЛОГА
10. ОПРЕДЕЛЕНИЕ ДВИЖЕНИЯ САЛЬДО ПО ОТЛОЖЕННОМУ НАЛОГУ
11. ПРЕДСТАВЛЕНИЕ
12. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОТЛОЖЕННЫХ НАЛОГОВ – ПОДРОБНОЕ ИЗЛОЖЕНИЕ ПРАВИЛ
13. РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ
14. ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ (МНОЖЕСТВЕННЫЙ ВЫБОР)
15. ОТВЕТЫ НА ВОПРОСЫ
16. УПРАЖНЕНИЯ
17. ОТВЕТЫ К УПРАЖНЕНИЯМ
ПРИЛОЖЕНИЕ – СОПОСТАВЛЕНИЯ НЕКОТОРЫХ ПОЛОЖЕНИЙ МСФО И РОССИЙСКИХ ПРАВИЛ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА (2007Г.)


Примечание: в данном учебном пособии использованы следующие публикации компании ПрайсвотерхаусКуперс: 
  • Применение МСФО
  • Новости МСФО
  • Решения по бухгалтерскому учету и отчетности

1.    Введение

ЦЕЛЬ
Цель настоящего пособия – помочь специалистам изучить порядок отражения и раскрытия информации в финансовой отчетности о налогах на прибыль в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 12.

Принцип отложенного налогообложения предполагает начисление налога, и его последующее списание после уплаты соответствующей суммы налога. Цель состоит в отражении налога в том же отчетном периоде, в котором произошло экономическое событие, в результате которого возник налог, независимо то того, когда налог фактически оплачен. 

Отложенный налог возникает при наличии временных разниц в отражении операций и иных событий между системой налогообложения и системой бухгалтерского учета.

Говоря простыми словами, признание выручки обычно приводит к отражению текущего налогового обязательства, а отражение переоценки приводит к начислению отложенного налога.

ЗАДАЧА
Бухгалтерская прибыль может отличаться от налогооблагаемой, поскольку каждая из них определяется в соответствии с собственными правилами и нормативными актами. 

МСФО представляет собой единый пакет методических инструкций для составления финансовой отчетности, но порядок расчета текущих налоговых обязательств и сроки уплаты налогов установлены в налоговом законодательстве и в Налоговом Кодексе Российской Федерации.

Нередко налоги  уплачиваются либо в течение нескольких периодов частями, либо авансом.  При этом возникает разница во времени между моментом, когда прибыль отражается в отчетности, и моментом уплаты налога на эту прибыль, что влечет образование налогового обязательства (или  налогового актива).

МСФО (IAS) 12 позволяет преодолеть эту проблему таким образом, чтобы финансовая отчетность, составляемая при различных налоговых  режимах, отражала налоговые последствия операций и иных событий в соответствующий момент времени. 

МСФО (IAS) 12 определяет порядок учета налогов на прибыль, а также налоговых последствий:
  1. Операций текущего периода, которые отражены в финансовой отчетности;
  2. Будущего возмещения/погашения активов и обязательств, которые отражены в бухгалтерском балансе.

Если возмещение/погашение активов и обязательств приведет к увеличению или уменьшению будущих налоговых выплат, то МСФО (IAS) 12 предусматривает признание обязательства по отложенному налогу (или актива по отложенному налогу).


МСФО (IAS) 12 требует от компаний отражать налоговые последствия операций так же, как отражаются сами операции, т.е.:
  • По операциям, отражаемым в отчете о прибылях и убытках, все налоговые последствия также отражаются в отчете о прибылях и убытках.
  • По операциям, отражаемым непосредственно на счетах капитала, налоговые последствия также отражаются на счетах капитала (например, переоценка основных средств в соответствии с МСФО (IAS) 16).

Признание отложенных налоговых активов и обязательств при объединении бизнеса влияет на величину гудвила, возникающего в результате этого объединения.

МСФО (IAS) 12 также регламентирует:
  1. Признание активов по отложенному налогу, возникающих при перенесении на будущее неиспользованных налоговых убытков или неиспользованных налоговых кредитов;
  2. Представление налогов на прибыль;
  3. Раскрытие информации о налогах на прибыль.

СФЕРА ПРИМЕНЕНИЯ

МСФО (IAS) 12 применяется при учете налогов на прибыль, включая:
  1. Налоги, определяемые исходя из величины налогооблагаемой прибыли, в соответствии с национальным налоговым  законодательством и законодательством других государств.
  2. Налоги на доход, удерживаемые у источника дохода (налоги, уплачиваемые дочерней или ассоциированной компанией или в рамках совместной деятельности с прибыли, распределенной в пользу отчитывающейся компании).

МСФО (IAS) 12 не регламентирует методы отражения государственных субсидий или инвестиционных налоговых кредитов (смотрите также МСФО (IAS) 20).

Однако МСФО (IAS) 12 определяет порядок отражения временных разниц в результате субсидий или инвестиционных налоговых кредитов, которые изменяют время уплаты налогов.

Постоянные разницы

Постоянные разницы между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью возникают в том случае, когда признанный в бухгалтерском учете доход или расход не включается в налогооблагаемую прибыль. 

Государственные субсидии могут предоставляться на безвозмездной основе и не облагаться налогом. Проценты на государственные облигации часто не облагаются налогами. Штрафы, выплачиваемые компанией, обычно не вычитаются при расчете налогооблагаемой прибыли. 

Расчет влияния таких операций позволяет определить величину налога за отчетный период .

В дальнейшем постоянные разницы не учитываются и не влекут за собой возникновения активов или обязательств по отложенным налогам.

2    МСФО (IAS) 12 для банков

Бухгалтерский учет текущего налога на прибыль в банковской сфере осуществляется в соответствии с требованиями национального налогового законодательства. Основной объем дополнительной работы связан с расчетами отложенных налогов, которые подлежат начислению, например, при проведении переоценки.

Если говорить простым языком, признание выручки обычно приводит к начислению налога. Переоценка приводит к начислению отложенного налога. Прибыль от переоценки фактически составит 80% от общей прибыли, повлекшей начисление отложенного налога по ставке 20%.

Отложенный налог необходимо начислять, например, когда проводится переоценка финансовых инструментов, если это требуется МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»,  переоценка основных средств в соответствии с МСФО (IAS) 16 и в случае отражения инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 40 и др.

При анализе финансовой отчетности клиентов и банков-корреспондентов, банкам необходимо удостовериться в начислении отложенного налога в полном объеме. 

ПРИМЕР - Постоянная разница
Ваша фирма получила необлагаемую налогом субсидию в размере $4 млн. на создание новых рабочих мест.

Впоследствии она была оштрафована на $1 млн. за нарушение экологических норм в результате несанкционированного сброса химических отходов в реку. Для целей налогообложения штраф не учитывается.

В финансовой отчетности указанные статьи будут отражены, но при расчете налогов они не учитываются.

При расчете налогов бухгалтерскую прибыль необходимо откорректировать на соответствующие суммы.

Отложенные налоги в отношении постоянных разниц не рассчитываются.

Если обе статьи в полном объеме влияют на формирование прибыли за один отчетный период, то налоговый расчет будет выглядеть следующим образом: 

В приведенных ниже примерах используются следующие условные обозначения: ББ - бухгалтерский баланс, ОПУ – отчет о прибылях и убытках.




$ млн.
Бухгалтерская прибыль 

486
Минус субсидии

-4
Плюс штраф

+1
= Налогооблагаемая прибыль

483
Начисление налога = 483 * 20% = 96.600


ОПУ/ББ Дт Кт
Расходы по налогу ОПУ 96.600
Налог к уплате  ББ
96.600
Начисление расхода по налогу на прибыли  за отчетный период 

3     Определения

БУХГАЛТЕРСКАЯ ПРИБЫЛЬ/УБЫТОК («ПРИБЫЛЬ/УБЫТОК ДО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ»)
Бухгалтерская прибыльубыток – это прибыль или убыток за отчетный период до вычета  расходов по налогу на прибыль.

НАЛОГООБЛАГАЕМАЯ ПРИБЫЛЬ (ИЛИ НАЛОГОВЫЙ УБЫТОК) 
Налогооблагаемая прибыль (налоговый убыток) за отчетный период –рассчитанная в соответствии с правилами, установленными налоговым законодательством (прибыль, с которой взимаются (возмещаются) налоги на прибыль).

РАСХОД (ВОЗМЕЩЕНИЕ)  ПО НАЛОГУ
Расход (возмещение) по налогу – это сумма текущего и отложенного налогов, включаемая  в расчет прибыли (убытка) за период.

ТЕКУЩИЙ НАЛОГ
Текущий налог – это совокупная величина налога  на прибыль к уплате (возмещению) в отношении налогооблагаемой прибыли (убытка) за отчетный период. 

ОТЛОЖЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Отложенные налоговые обязательства – это величина налогов подлежащих оплате в будущих периодах в отношении налогооблагаемой временной разницы.

ОТЛОЖЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ АКТИВЫ
Отложенные налоговые активы – это сумма налога, подлежащая возмещению  в будущих периодах в отношении:
  1. вычитаемых  временных разниц (начислений налога к возмещению); 
  2. неиспользованных налоговых убытков;
  3. неиспользованных налоговых кредитов. 

ВРЕМЕННЫЕ РАЗНИЦЫ

Временные разницы – это разницы между балансовой стоимостью активов (обязательств) и их налоговой базой.

Временная разница может быть либо: 
  1. налогооблагаемой временной разницей, которая приводит к увеличению налогооблагаемой прибыли в будущих периодах, когда балансовая стоимость актива (или обязательства) возмещается (погашается); либо
  2. вычитаемой временной разницей, которая приводит к уменьшению налогооблагаемой прибыли (формированию налогового убытка) в будущих периодах, когда балансовая стоимость актива (или обязательства) возмещается (погашается).

НАЛОГОВАЯ БАЗА
Налоговая база актива (или обязательства) – это стоимость данного актива (или обязательства) для целей налогообложения. Налоговая база актива может быть представлена, например, стоимостью основных средств, которая списывается на расходы посредством амортизации для целей налогообложения. Другие примеры приведены ниже. 

Налоговая база – это сумма, которая для целей налогообложения подлежит вычету в течение срока использования актива.

ПРИМЕР. Определение налоговой базы активов и обязательств


Вопрос для рассмотрения

Налоговая база актива – это сумма, которая будет вычитаться для целей налогообложения из налогооблагаемых экономических выгод, которые получит предприятие в результате возмещения балансовой стоимости актива. Если указанные экономические выгоды не являются налогооблагаемыми, налоговая база актива будет равна его балансовой стоимости.

Как следует рассчитать налоговую базу в отношении дивидендов к получению?

Условия задачи
Руководство компании “Д” признало в своей отдельной финансовой отчетности компании “Д” дивиденды в размере 100,000, подлежащие к получению от дочерней компании, находящейся в полной собственности компании «Д». Дивиденды налогом не облагаются.  

Решение
Руководству следует рассчитать налоговую базу причитающегося дивиденда следующим образом:

Балансовая стоимость    10,000   
Будущие налогооблагемые суммы     -    (дивиденды не облагаются налогом)
Будущие вычитаемые суммы     -   
Налоговая база     100,000   

5 Отложенный налог – основные принципы

Отложенный налог – это налог к уплате (его получение или выплата), возникший, когда экономическая деятельность и налоговые последствия имели место либо в разные отчетные периоды, либо не полностью совпадают по суммам или признается в разных периодах.

Бухгалтерский учет налогов упрощается, когда хозяйственная операция регистрируется как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения в одном отчетном периоде. В таком случае учитывается налог на прибыль, а отложенный налог не начисляется.  .

Если операция осуществляется в году 1, а налог уплачивается в году 2, то в году 1 операция будет отражаться без начисленных налогов, а в году 2 будут отражены начисленные налоги без операции:
В данном примере финансовый актив (отражаемый по справедливой стоимости в отчете о прибылях и убытках ) приобретается за 1,000 в году 1 и переоценивается в размере 1,100 на конец отчетного периода с отражением прибыли в размере 100. Затем в году 2 финансовый актив продается за 1,100 по его переоцененной стоимости. 

Рассмотрим примеры:  I вариант – без применения МСФО 12, II вариант – с применением МСФО 12

I вариант Год 1 Год 2
Прибыль до налогообложения 100 0
Расходы по налогу (ставка 20%) 0 -20
Прибыль за период 100 -20

Расходы по налогу являются прямым результатом прибыли, полученной за период 1. Пользователи финансовой отчетности должны быть информированы о налоговых начислениях в следующем году.

Отложенный налог используется в целях определения будущих налоговых выплат, обусловленных операциями, которые были осуществлены в текущем году. Он представляет собой налог к уплате, и как иные начисленные суммы, будет сторнирован (компенсирован) после фактической уплаты налога. 

II вариант Год 1 Год 2
Прибыль до налогообложения 100 0
Расходы по налогу (ставка 20%) 0 -20
Отложенный налог (ставка 20%) -20 20
Прибыль за период 80 0

Со временем отложенные налоги компенсируются  (сторнируются)  и, таким образом, их стоимость погашается. Это дает возможность пользователям финансовой отчетности получить более целостную картину. Без начисления отложенного налога прибыль в году 1 была бы завышена, в результате, существовал бы риск выплаты более высоких дивидендов, чем те, которые компания могла себе позволить.

В рассмотренном примере  в году 1 начисляются налоговые расходы,  увязанные со временем совершения операции.
В году 2 отложенный налог компенсируется  (его стоимость погашается)  в целях отражения того, что налоги были начислены в году 1,  хотя уплачены в году 2.

В бухгалтерском балансе отложенный налог будет отражаться на конец периода 1 как обязательство, которое в конце периода 2  исчезнет.



Поделиться ссылкой на статью в соцсетях:
Комментарии к статье
Все комментарии (0)
РЕГИСТРАЦИЯ
Ваше имя:
Ваш e-mail:

Укажите реальный и действующий e-mail адрес. На него будет выслан запрос о подтверждении регистрации.

Пароль:

Пароль должен содержать от 6 до 20 символов из списка: A-z 0-9 ! ? % @ # $ % ^ ~ & * | / ( ) [ ] { } < > _ - + : ; . , ` и не может совпадать с логином.

Подтвердите пароль:
Нажимая кнопку «Регистрация», я принимаю условия Пользовательского соглашения и даю своё согласие Администрации Сайта на обработку моих персональных данных, в соответствии с Федеральным законом от 27.07.2006 года №152-ФЗ «О персональных данных», на условиях и для целей, определенных Политикой конфиденциальности.
Авторизация Забыли пароль?
АВТОРИЗАЦИЯ
Ваш e-mail:
Пароль:
Регистрация Забыли пароль?
ВОСТАНОВЛЕНИЕ ПАРОЛЯ
Ваш e-mail:

Введите e-mail, указанный Вами при регистрации. На него будет выслан Ваш пароль.

Авторизация Регистрация
Техподдержка

Пожалуйста, оставьте ваше сообщение. Служба поддержки обработает Ваше сообщение в рабочие часы — 10:00–19:00 (Мск). Не забудьте указать как с Вами можно связаться.

Ваше имя:
Ваш e-mail:
Текст сообщения:
Активация подписки
Код активации: - - -

Например: 2QJGF-26XUH-F3RTD-BP49V

ОТ РЕДАКЦИИ